WWW.DOC.KNIGI-X.RU
БЕСПЛАТНАЯ  ИНТЕРНЕТ  БИБЛИОТЕКА - Различные документы
 

Pages:   || 2 | 3 |

«1 Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств. Стр.1 Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств. Стр.1 ...»

-- [ Страница 1 ] --

1

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.1

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.1

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.1

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.1

АННОТАЦИЯ

ББК 65.052.230

C-74

Практически любое предприятие независимо от сферы деятельности имеет в собственности

основные средства, которые составляют его главный производственный потенциал.

Эффективность управления этим потенциалом зависит в первую очередь от правильного учета основных средств.

Разобраться со всеми вопросами, возникающими при учете основных средств, и без ошибок заполнить первичные документы вам поможет практическое руководство «Справочник по операциям с основными средствами: первичные документы и учет».

В нем раскрыты следующие темы:

критерии отнесения имущества к основным средствам;

классификация и общие правила формирования первоначальной стоимости;

особенности учета и формирование стоимости основных средств, полученных бесплатно и по договорам мены, как взнос в уставный капитал, а также за счет средств целевого финансирования;

приобретение импортных основных средств: формирование стоимости, определение курсовых разниц;

признание и учет непроизводственных основных средств;



учет производственного оборудования, полученного/переданного в оперативную аренду;

ремонты: виды и влияние на формирование стоимости имущества;

переоценка основных средств: отражение в учете и документальное оформление;

методы амортизации и их применение на примерах;

заполнение первичных документов при приобретении, движении и выбытии основных средств;

учет основных средств по МСФО в вопросах и ответах (как отражать бесплатно полученные основные средства согласно международным стандартам, признавать ли активами непроизводственные основные средства и многое другое).

Все консультации сопровождаются примерами, составленными по вопросам читателей.

Нормативно-правовые документы, использованные при подготовке консультационных материалов издания, представлены по состоянию на 14 апреля 2014 года.

Данное руководство будет полезным не только бухгалтерам, но и руководителям предприятий, экономистам, юристам, аудиторам, студентам экономических и юридических вузов.

ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ!

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.1 В целях экономии полезной площади практического руководства названия всех нормативных документов, на которые делаются ссылки в консультациях, даются в сокращенном виде. Полноcтью названия документов с их реквизитами приведены в перечне, опубликованном в конце издания.

Практическое руководство «Справочник по операциям с основными средствами:

первичные документы и учет» серии «Библиотека «Баланс».

Подписные индексы Укрпочты: 40697 – рус. яз., 74679 – укр. яз.

Днепропетровск: ООО «Баланс-Клуб», 2014, 112 с.

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.2 Светлана МЕРКУЛОВА, консультант по бухгалтерскому учету и налогообложению

КЛАССИФИКАЦИЯ И ПРИЗНАНИЕ ОСНОВНЫХ

СРЕДСТВ Для нормального функционирования практически каждому предприятию нужны основные средства (далее – ОС), которые являются основой производственно-технической базы. Как определять, классифицировать и учитывать ОС с позиций национальных стандартов бухгалтерского учета, каковы отличия в порядке их признания в налоговом и бухгалтерском учете, вы узнаете из нашей консультации.





Критерии признания ОС В бухгалтерском учете к ОС относятся материальные активы, которые предприятие содержит с целью (п.

4 П(С)БУ 7):

их использования в процессе производства (деятельности);

поставки товаров, предоставления услуг;

передачи в аренду другим лицам (кроме объектов, которые являются инвестиционной недвижимостью);

осуществления административных и социально-культурных функций.

Основным критерием отнесения таких материальных активов к ОС служит ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации), который должен превышать один год или операционный цикл, если он больше года (п. 4 П(С)БУ 7).

Национальные стандарты разрешают предприятиям самостоятельно устанавливать стоимостный предел для разграничения предметов, которые входят в состав ОС и в состав малоценных необоротных материальных активов, далее – МНМА (п. 5.2 П(С)БУ 7). При этом следует отметить, что данный критерий нужно отразить в приказе об учетной политике (п. 2.6 Методрекомендаций № 635).

В налоговом учете к ОС относятся (пп. 14.1.138 НК):

материальные активы стоимостью более 2 500 грн., в том числе запасы полезных ископаемых в предоставленных в пользование участках недр;

материальные активы, предназначенные для использования налогоплательщиком в хозяйственной деятельности, срок полезного использования которых со дня ввода в эксплуатацию превышает один год или операционный цикл, если он больше года.

МНМА и библиотечные фонды в налоговом учете не относятся к составу ОС и учитываются как прочие необоротные активы (ст. 145 НК).

ПРИМЕР 1 В ремонтной мастерской завода в марте 2014 года введены в эксплуатацию тиски для закрепления металла стоимостью 1 438 грн. Планируемый срок их эксплуатации – 4 года.

В учетной политике предприятия закреплены следующие аспекты учета:

–  –  –

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.1 амортизация начисляется в первом месяце использования объекта в размере 50 %, остальные 50 % – при ликвидации объекта.

Следовательно, тиски относятся к составу МНМА.

В марте 2014 года в бухгалтерском и налоговом (на основании п. 27 П(С)БУ 7 и пп.

145.1.6 НК) учете на расходы отнесена сумма 719 грн.

Следовательно, тиски относятся к составу МНМА.

Единицей учета ОС является отдельный объект, которым может быть (п. 4 П(С)БУ 7, п. 4

Методрекомендаций № 561):

законченное устройство со всеми приспособлениями к нему;

–  –  –

самостоятельных функций;

комплекс конструктивно объединенных предметов одинакового или разного назначения, которые имеют для их обслуживания единый фундамент, общие приспособления и устройства. При этом каждый предмет может выполнять свои функции, а комплекс – определенную работу только в составе комплекса, а не самостоятельно;

прочий актив, отвечающий критериям ОС, или его часть, контролируемая предприятием.

Для целей аналитического учета каждому объекту ОС присваивается инвентарный номер (п.

8 Методрекомендаций № 561).

К отдельным объектам могут быть отнесены запасные части, резервное и вспомогательное оборудование, если их срок службы отличается от срока эксплуатации основного объекта ОС (п. 4 П(С)БУ 7). Приведем примеры таких объектов ОС.

ПРИМЕР 2 В котельной завода установлен насос для системы горячего водоснабжения, работающий на электродвигателе.

Работникам бухгалтерии нужно определить единицу учета объекта. Это может быть:

насос как отдельный объект ОС (законченное устройство со всеми приспособлениями);

отдельные объекты ОС – насос (устройство для подачи воды) и электродвигатель.

К решению вопроса привлечена комиссия, в состав которой входит главный механик предприятия.

Поскольку у насоса и электродвигателя разные сроки полезного использования, которые существенно отличаются (10 лет и 4 года соответственно), принято решение учитывать эти ОС как два отдельных объекта.

Отметим, что законодательство не содержит перечня требований к признанию таких отдельных объектов ОС. Как правило, ОС классифицируется как отдельный объект с учетом конкретных обстоятельств деятельности.

Классификация ОС Согласно п. 5 П(С)БУ 7 для целей бухгалтерского учета выделены 9 групп ОС и 7 групп прочих необоротных материальных активов (далее – ПНМА). В каждую группу собраны Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.2 активы, одинаковые по характеру и способу использования в деятельности субъекта хозяйствования. Для каждой группы ОС устанавливается свой диапазон сроков полезного использования.

Обратите внимание: информация о методах амортизации и диапазоне сроков эксплуатации должна быть раскрыта предприятием в примечаниях к финансовой отчетности (п. 36.2 П(С) БУ 7).

В бухгалтерском учете предприятие самостоятельно определяет срок службы ОС, принимая во внимание такие факторы, как мощность объекта, предполагаемый физический и моральный износ, правовые или другие ограничения сроков использования (п. 24 П(С)БУ 7).

При этом можно учитывать минимально допустимые сроки, установленные налоговым законодательством (п. 26 П(С)БУ 7).

Для целей налогового учета ОС и ПНМА также разделены на 16 групп (п. 145.1 НК).

Налоговая классификация ОС и ПНМА идентична бухгалтерской. В налоговом учете от правильности отнесения объекта к той или иной группе зависит сумма налоговых расходов, так как для каждой группы установлены минимально допустимые сроки полезного использования (п. 145.1 НК).

Иногда достаточно трудно определить, в какую группу включить объект. Для этого в первую очередь нужно внимательно изучить техническую документацию к ОС и выяснить его назначение. Можно использовать термины из других нормативных актов, если их определения нет ни в П(С)БУ, ни в НК.

Например:

из Закона № 2344 можно узнать, что такое транспортные ОС;

определения, приведенные в Положении № 285, содержат характеристику оборудования, машин, инструмента, приборов, приспособлений, инструмента;

в части, не противоречащей действующему законодательству, можно использовать Государственный классификатор ДК 013-97.

ПРИМЕР 3 Строительная компания приобрела автобетономешалку и бетономешалку. К какой группе ОС следует отнести объекты?

Автобетономешалка – это грузовой автомобиль (о чем свидетельствует техпаспорт), который служит для перевозки и смешивания бетона. При вводе в эксплуатацию объект отнесен к группе 5 ОС – «Транспортные средства».

Бетономешалка по своим техническим характеристикам является оборудованием для механического приготовления бетонной смеси. При вводе в эксплуатацию объект отнесен к группе 4 ОС – «Машины и оборудование».

ПРИМЕР 4 Конфетная фабрика вводит в эксплуатацию ленточный конвейер. Как правильно классифицировать объект ОС: как оборудование или как прибор?

Отметим, что данный объект является одной из составляющих общего технологического процесса. Для его классификации воспользуемся определением из пп. 2.2.7 и 2.2.8 Положения № 285. Так, к оборудованию относятся различные механизмы, агрегаты, механизмы и узлы. Машина – это комплекс механизмов, предназначенный для выполнения определенной работы, связанной с процессом производства, транспортировки, преобразования энергии или информации. То есть ленточный конвейер является оборудованием, поэтому отнести его надо к группе 4 ОС – «Машины и оборудование».

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.3 Применение плана счетов

Для отражения операций с ОС в бухгалтерском учете предназначены счета 1-го класса:

счет 10 «Основные средства»;

счет 11 «Прочие необоротные материальные активы».

Субсчета по учету групп ОС используются предприятием согласно Инструкции № 291, исходя из потребностей управления и контроля, и могут быть самостоятельно дополнены новыми субсчетами.

ПРИМЕР 5

Приказом по предприятию установлено, что:

для учета хозяйственных операций в бухгалтерском учете используется план счетов, который содержится в Инструкции № 291;

для учета объектов ОС, переданных на консервацию, использовать следующие субсчета:

–  –  –

– 104.1 «Машины и оборудование на консервации».

Введение новых субсчетов позволило предприятию вести оперативный аналитический учет и осуществлять контроль за выполнением требований пп. 145.1.2 НК и п. 29 П(С)БУ 7, так как на законсервированные объекты амортизация не начисляется.

Признание и оценка ОС В бухгалтерском учете

В бухучете объект ОС признается активом при выполнении двух условий (п. 6 П(С)БУ 7):

существует вероятность получения экономических выгод от его использования;

стоимость объекта может быть достоверно определена.

Объект зачисляется на баланс на основании Акта приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств (типовая форма № ОЗ-1, утвержденная Приказом № 352) по первоначальной стоимости, которая зависит от способов его получения (п.

8–13 П(С)БУ 7) и определяется с учетом следующих моментов:

при покупке и строительстве состав расходов определяется в соответствии с п. 8;

бесплатно полученные ОС и ОС, внесенные в уставный капитал предприятия, оценивают по справедливой стоимости с учетом расходов, указанных в п. 8;

стоимость предметов, которые переводят в состав ОС из оборотных активов (например, запасов или готовой продукции), определяют согласно П(С)БУ 9 и П(С)БУ 16;

при обмене ОС на другой актив (бартерная операция) первоначальную стоимость определяют с учетом п. 12 и 13.

Если в дальнейшем предприятие выполнит улучшения объекта ОС, которые приведут к Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.4 увеличению первоначально ожидаемых будущих экономических выгод, то такие расходы увеличат первоначальную стоимость ОС (п. 14 П(С)БУ 7).

Приемка законченных работ по улучшению ОС оформляется Актом приемки-передачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (типовая форма № ОЗ-2, утвержденная Приказом № 352). Изменения в характеристике объекта, связанные с капитальным ремонтом, реконструкцией и модернизацией, должны быть внесены в технический паспорт объекта ОС.

Затраты предприятия на поддержание объекта в рабочем состоянии и получение от его использования первоначально ожидаемой суммы будущих экономических выгод, в том числе расходы на техническое обслуживание, включаются в состав расходов (п. 15 П(С)БУ 7).

ПРИМЕР 6 Ремонтным подразделением предприятия в феврале 2014 года выполнены следующие работы:

плановый капитальный ремонт токарного станка для поддержания объекта в рабочем состоянии на сумму 386 000 грн.;

–  –  –

В первом случае работы проведены для поддержания станка в рабочем состоянии и получения экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования объекта, во втором – улучшены технико-экономические показатели оборудования, что, в свою очередь, привело к увеличению будущих экономических выгод.

Поэтому в бухгалтерском учете:

расходы на проведение ремонта включены в расходы текущего периода;

расходы на модернизацию капитализированы.

Особенности учета ремонта и улучшения ОС раскрыты в разд. 6 Методрекомендаций № 561.

Если остаточная стоимость объекта существенно отличается от его справедливой стоимости на дату баланса, предприятие может переоценить объект по правилам, предусмотренным п.

16–21 П(С)БУ 7. Подходы к переоценке необоротных активов устанавливаются предприятием самостоятельно (п. 2.7 Методрекомендаций № 635, разд. 7 Методрекомендаций № 561).

Кроме того, на дату баланса предприятие должно определить, нет ли признаков возможного уменьшения полезности актива (п. 5 П(С)БУ 28). И уже исходя из наличия таких признаков (например, значительное уменьшение рыночной стоимости актива, его повреждение и т. п.) проводится обесценение актива.

В налоговом учете Приобретенные (самостоятельно изготовленные) ОС для целей налогообложения зачисляются на баланс налогоплательщика по первоначальной стоимости, определенной с учетом требований ст. 146 НК.

Учет расходов, связанных с ремонтом и улучшениями ОС, имеет свои особенности:

–  –  –

определенной на начало отчетного налогового года включается в состав расходов;

сумма, превышающая 10 %, направляется на увеличение первоначальной стоимости объекта.

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.5 В налоговом учете налогоплательщики имеют право проводить переоценку ОС, применяя к первоначальной стоимости ОС и к сумме накопленной амортизации коэффициент индексации (п. 146.21 НК). Если коэффициент индексации не превышает единицу, индексация не проводится.

Несмотря на то что предприятие самостоятельно определяет срок службы ОС, нормами п.

145.1 НК установлены минимально допустимые сроки полезного использования объектов, которые могут применяться предприятием и для целей бухгалтерского учета (п. 26 П(С)БУ 7).

ВЫВОДЫ

Таким образом, для целей бухгалтерского и налогового учета необходимо:

правильно классифицировать ОС;

установить стоимостный критерий для предметов МНМА;

правильно определить срок полезного использования;

–  –  –

хозяйственных операций с ОС;

для достоверного отражения информации об ОС в финансовой отчетности оценивать их остаточную стоимость и тестировать на уменьшение полезности.

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.6 Виктория ЯКИМАЩЕНКО, редактор направления «Бухгалтерский учет и налогообложение»

ФОРМИРОВАНИЕ ПЕРВОНАЧАЛЬНОЙ СТОИМОСТИ

ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ: ОБЩИЕ ПРАВИЛА

Объект основных средств (далее – ОС) может попасть на баланс предприятия разными путями.

Например, предприятие может приобрести такой объект за собственные денежные средства или за cчет средств целевого финансирования, получить в обмен на какой-либо актив либо вообще бесплатно. В зависимости от способа поступления объекта ОС формируется его первоначальная стоимость в налоговом и бухгалтерском учете. При этом не следует забывать об общих правилах формирования такой стоимости. О них мы и поговорим в консультации.

Первоначальная стоимость объектов ОС в бухучете Согласно п. 7 П(С)БУ 7 единицей учета ОС является отдельный объект ОС. Как следует из п. 4 П(С)

БУ 7, объектом ОС может быть:

законченное устройство со всеми приспособлениями к нему;

конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;

обособленный комплекс конструктивно соединенных предметов, которые имеют для их обслуживания общие приспособления, принадлежности, управление и единый фундамент, в результате чего каждый предмет может выполнять свои функции. При этом такой комплекс может выполнять свою работу только в составе комплекса;

прочий актив, соответствующий критериям ОС, или часть такого актива, контролируемого предприятием.

Если отдельный объект ОС состоит из различных частей, которые имеют разные сроки полезного использования (эксплуатации), то каждая из таких частей может быть признана в учете отдельным объектом ОС и будет иметь отдельный инвентарный номер.

При поступлении в собственность предприятия объект ОС зачисляется на баланс по первоначальной стоимости. Напомним, первоначальная стоимость – это историческая (фактическая) себестоимость объекта ОС в сумме денежных средств или справедливой стоимости других активов, уплаченных, переданных (израсходованных) для приобретения (создания) такого объекта (п. 4 П(С)БУ 7).

Согласно п. 8 П(С)БУ 7 первоначальная стоимость объекта ОС состоит из следующих расходов:

суммы, подлежащие уплате поставщикам активов и подрядчикам за выполнение строительномонтажных работ (за вычетом косвенных налогов, торговых скидок и возвратов);

суммы косвенных налогов в связи с приобретением (созданием) ОС, не возмещаемых предприятию;

суммы ввозной пошлины, госпошлины, регистрационных сборов и аналогичных платежей, осуществляемых в связи с приобретением (получением) прав на объект ОС;

расходы на страхование рисков доставки объекта ОС, его транспортировку, установку, монтаж, наладку;

прочие расходы, непосредственно связанные с доведением ОС до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.

Расходы, формирующие первоначальную стоимость объекта ОС, накапливаются на дебете счета 15 «Капитальные инвестиции», а при вводе объекта ОС в эксплуатацию на основании Акта приемкипередачи (внутреннего перемещения) основных средств типовой формы № ОЗ-1, утвержденной Приказом № 352, списываются в дебет счета 10 «Основные средства» (см. фрагмент в конце консультации).

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.1

Если предприятие приобретает объект ОС, в отношении которого согласно требованиям законодательства у предприятия возникают обязательства по его демонтажу, перемещению и приведению земельного участка, на котором он расположен, в состояние, пригодное для дальнейшего использования (в частности, речь идет о рекультивации нарушенных земель), то такое предприятие должно создать в учете обеспечение, гарантирующее выполнение данного обязательства (п. 8 П(С)БУ 7). Рассчитанная сумма обеспечения отражается по кредиту субсчета 478 «Обеспечение восстановления земельных участков» и включается в первоначальную стоимость приобретаемого объекта ОС (Дт 15 – Кт 478). Использование в дальнейшем созданного обеспечения на работы по демонтажу, перемещению объекта ОС, рекультивации земельного участка отражается по дебету субсчета 478 (Дт 478 – Кт 23, 68 и пр.).

В первоначальную стоимость объекта ОС, приобретаемого полностью или частично за счет заемных средств, входят расходы на уплату процентов и прочие расходы, связанные с такими заимствованиями, при условии, что данный актив будет создаваться более трех месяцев. Согласно п.

1.6 разд. I Методрекомендаций № 1300 в этом случае такой актив считается квалификационным и расходы на его создание капитализируются, то есть включаются в его себестоимость на протяжении всего периода создания. В противном случае расходы, связанные с заимствованиями, относятся на расходы периода.

Первоначальная стоимость объектов ОС, обязательства по которым определены общей суммой, рассчитывается путем распределения этой суммы пропорционально справедливой стоимости отдельного объекта ОС.

Если объект ОС уже эксплуатировался предприятием, но не как объект ОС, а как оборотный актив, то его первоначальная стоимость будет равна себестоимости такого актива, которая определяется согласно П(С)БУ 9.

В процессе эксплуатации объекта ОС в течение срока его полезного использования, установленного приказом по предприятию, стоимость такого объекта амортизируется с применением методов, предусмотренных п. 26 П(С)БУ 7 (см. на с. 26 этого издания).

Первоначальная стоимость объектов ОС в налоговом учете Налоговое определение термина «основные средства» содержится в пп. 14.1.138 НК и в целом не противоречит бухгалтерскому определению ОС из п. 4 П(С)БУ 7, за исключением того, что в налоговом учете к ОС не отнесены малоценные необоротные активы и непроизводственные ОС.

В налоговом учете, как и в бухгалтерском, учет ОС ведется пообъектно (п. 146.1 НК). В общем случае первоначальная стоимость объекта ОС формируется так же, как и в бухучете (п. 146.5 НК). При этом в налоговом учете в первоначальную стоимость не включается сумма обеспечения работ по демонтажу, перемещению ОС и приведению земельного участка, на котором расположен такой объект, в состояние, пригодное для дальнейшего использования.

Амортизация объекта ОС для целей налогообложения начисляется по методу, установленному приказом об учетной политике предприятия, с целью составления финансовой отчетности, то есть по такому же методу, как и в бухучете (пп. 145.1.9 НК). При этом налоговые методы амортизации ОС, установленные пп. 145.1.5 НК, совпадают с бухгалтерскими.

Различия в определении первоначальной (вернее, остаточной) стоимости объекта ОС в бухгалтерском и налоговом учете могут появиться в процессе эксплуатации объекта и проведения его ремонтов и улучшений, переоценки (см. на с. 52 этого издания).

ВЫВОДЫ Для определения первоначальной стоимости ОС для целей бухучета необходимо применять нормы п. 8 П(С)БУ 7, а для налогового учета – нормы п. 146.5 НК. Общие правила формирования первоначальной стоимости и учета объектов ОС в бухгалтерском и налоговом учете практически идентичны. Исключение составляет сумма обеспечения на демонтаж, перемещение ОС и приведение земельного участка, на котором расположен такой объект, в состояние, пригодное для дальнейшего использования. В бухгалтерском учете эта сумма включается в первоначальную стоимость объекта ОС.

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.2 ФРАГМЕНТ

–  –  –

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.3 На підставі наказу, розпорядження наказу директора ТОВ «АВС-ком»

від «14» квітня 2014 р. № 28

–  –  –

Підсумки іспитів об’єкта ____________________________________

Під час іспиту легкового автомобіля SKODA Fabia Elegance дефектів не виявлено Висновок комісії

–  –  –

Відмітка бухгалтерії про відкриття картки або переміщення об’єкта «14» квітня 2014 р.

Головний бухгалтер (бухгалтер) Опанасенко Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.4 Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.5 Виктория ЯКИМАЩЕНКО, редактор направления «Бухгалтерский учет и налогообложение»

ФОРМИРОВАНИЕ СТОИМОСТИ ОСНОВНЫХ

СРЕДСТВ ПРИ НЕСТАНДАРТНОМ ПРИОБРЕТЕНИИ

В консультации рассмотрим, как формируется первоначальная стоимость и ведется учет объектов основных средств (далее – ОС), поступивших на предприятие различными путями.

Получение объекта ОС в результате обмена Бухгалтерские и налоговые правила определения первоначальной стоимости объектов ОС, полученных в результате обмена, изложены в п. 146.9, 146.10 НК и п. 12, 13 П(С)БУ 7.

Отметим, что при внешнем сходстве этих правил есть и некоторые нюансы (см. табл. 1).

Таблица 1. Порядок определения первоначальной стоимости объекта ОС, полученного в результате обмена

–  –  –

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.1 обратное) (пп. 14.1.71 НК).

Справедливая стоимость немонетарного актива определяется в зависимости от вида актива (см. таблицу приложения к П(С)БУ 19).

Как видно из таблицы, первоначальная стоимость объекта ОС, полученного в результате обмена, в налоговом и бухгалтерском учете может различаться. Рассмотрим это на условных примерах.

ПРИМЕР 1 Предприятие в обмен на станок № 1 получило станок № 2, обычная цена которого равна 6 000 грн.

Исходные данные по станку № 1 таковы:

–  –  –

начисленная амортизация – 13 500 грн. (в бухгалтерском и налоговом учете сумма одинаковая);

остаточная стоимость – 6 500 грн. (20 000 грн. – 13 500 грн.) (в бухгалтерском и налоговом учете сумма одинаковая);

–  –  –

амортизируемая стоимость – 19 000 грн. (20 000 грн. – 1 000 грн.).

Определим первоначальную стоимость станка № 2.

В бухгалтерском учете первоначальная стоимость станка № 2 должна быть равна остаточной стоимости станка № 1 (6 500 грн.), но не должна превышать справедливую стоимость последнего (6 000 грн.). То есть первоначальная стоимость полученного станка составляет 6 000 грн. Разница в сумме 500 грн. списывается на расходы периода.

В налоговом учете первоначальная стоимость станка № 2 должна быть равна разнице между амортизируемой стоимостью станка № 1 и суммой его износа:

–  –  –

В то же время первоначальная стоимость станка № 2 не должна превышать его обычную цену (6 000 грн.). Данное условие выполняется, поэтому искомая стоимость составляет 5 500 грн.

Как видно из примера, первоначальная стоимость станка № 2, полученного в обмен на станок № 1, в бухгалтерском и налоговом учете разная. Это обусловлено наличием ликвидационной стоимости объекта ОС и соответственно различием между остаточной стоимостью объекта в бухучете и его амортизируемой стоимостью в налоговом учете.

Если бы ликвидационная стоимость переданного объекта ОС равнялась нулю, то бухгалтерская и налоговая первоначальная стоимость полученного в обмен объекта была бы одинаковой.

ПРИМЕР 2

–  –  –

Как поступить в данном случае? В П(С)БУ по этому поводу ничего не сказано. Ответ найдем в Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.2 МСБУ 16 «Основные средства». В п. 24 этого стандарта сказано, что первоначальная стоимость приобретенного объекта ОС оценивается исходя из его справедливой стоимости, кроме случаев, когда операция обмена не имеет коммерческого содержания или справедливая стоимость полученного и переданного активов не может быть достоверно оценена. В таких случаях приобретенный объект оценивается по балансовой стоимости переданного актива.

В нашей ситуации невозможно определить справедливую стоимость полученного и переданного станков, поэтому первоначальная стоимость полученного станка будет равна остаточной (балансовой) стоимости переданного станка, то есть 6 500 грн.

ПРИМЕР 3 Предприятие получило станок в обмен на товар себестоимостью реализации 15 000 грн. Обычная цена такого товара на рынке аналогичных товаров составляет 17 500 грн. (без НДС).

В бухгалтерском учете первоначальная стоимость станка будет равна справедливой стоимости переданного немонетарного актива – товара (п. 13 П(С)БУ 7).

Как следует из таблицы приложения к П(С)БУ 19, справедливой стоимостью товара является цена его реализации за вычетом расходов на реализацию и суммы надбавки (прибыли) для аналогичного товара. Как видим, в данном случае нужно ориентироваться на условия реализации аналогичного товара, то есть на рыночную стоимость собственного товара.

Предположим, что условия реализации имеющегося у предприятия товара соответствуют рыночным. Значит, первоначальная стоимость полученного станка составит 15 000 грн.

(рыночная стоимость товара 17 500 грн. минус надбавка 2 500 грн.).

В налоговом учете ситуация интереснее. Дело в том, что п. 146.10 НК, который определяет порядок расчета первоначальной стоимости объекта ОС, полученного в обмен на неподобный объект, в качестве такого неподобного объекта рассматривает только объект ОС. Что же делать в нашем случае? Полагаем, что при обмене немонетарного актива, отличного от ОС, на объект ОС следует соблюдать правила бухучета, изложенные в п. 13 П (С)БУ 7. Таким образом, налоговая первоначальная стоимость полученного станка будет равна себестоимости переданного товара – 15 000 грн.

Начисление амортизации на объекты ОС, полученные в результате обмена, а также их дальнейший учет осуществляются по общим правилам бухгалтерского и налогового учета.

НДС Поскольку получение объекта ОС в результате обмена можно считать приобретением, при наличии налоговой накладной от второй стороны договора мены и использовании такого объекта в хозяйственной деятельности и налогооблагаемых операциях получатель имеет право на налоговый кредит (п. 198.1, 198.3, 198.6 НК).

При передаче немонетарного актива в обмен на объект ОС у предприятия возникают обязательства по НДС в общем порядке (п. 188.1 НК).

Рассмотрим порядок отражения в учете операций получения объектов ОС в результате обмена по данным примеров 1 и 3.

–  –  –

Бесплатное получение объектов ОС Бухгалтерский учет Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.4 Первоначальная стоимость бесплатно полученного объекта ОС равна его справедливой стоимости на дату получения с учетом расходов, связанных с таким получением (п. 8, 10 П (С)БУ 7). Под справедливой стоимостью объекта ОС в общем случае понимается его рыночная стоимость (см. выше примечание к стр. 1 табл. 1), которая далеко не всегда может соответствовать стоимости объекта, указанной в акте приемки-передачи.

Обратите внимание: если объект ОС получен бесплатно по решению центральных или местных органов исполнительной власти или органов местного самоуправления, то его первоначальной стоимостью будет стоимость, указанная в передаточных документах, но при условии ее соответствия справедливой рыночной цене (п. 4 Порядка № 1482).

Если бесплатно полученный объект ОС готов к эксплуатации сразу после приемки, то согласно п. 13 разд. 3 Методрекомендаций № 561 предприятие отражает стоимость полученного объекта прямо на счете 10 (Дт 10 – Кт 424 «Бесплатно полученные необоротные активы»). В данном случае предприятие не задействует счет 15, поскольку капитальные инвестиции в необоротные материальные активы – это расходы, осуществляемые предприятием на изготовление, приобретение, строительство и т. д. таких активов (п. 4 П(С) БУ 7). А при бесплатном получении предприятие не несет таких расходов.

Если бесплатно полученный объект ОС не готов к эксплуатации в момент передачи, а требует, например, доставки или монтажа, то при получении его справедливую стоимость следует отражать как бесплатно полученные капитальные инвестиции (Дт 15 – Кт 424). А уже после доведения объекта до состояния, в котором он пригоден к эксплуатации, и отражения всех соответствующих расходов на счете 15 делается запись Дт 10 – Кт 15.

Как видим, в момент бесплатного получения объекта ОС доход в бухучете не признается. Признание дохода начинается, когда такой объект ОС начинает использоваться в деятельности получателя и амортизироваться одновре-менно с признанием расходов на амортизацию. Тогда на сумму начисленной амортизации уменьшается кредитовое сальдо субсчета 424 с одновременным признанием дохода на субсчете 745 «Доход от бесплатно полученных активов» (Дт 424 – Кт 745).

Если объект ОС выявлен на предприятии в ходе инвентаризации, то он приходуется на баланс по справедливой стоимости, как ранее не учтенный. При этом в размере такой стоимости на субсчете 746 «Прочие доходы от обычной деятельности» отражается доход (Дт 10 – Кт 746). В дальнейшем при амортизации такого объекта ОС доход не признается, а признаются только расходы в сумме амортизации.

Налог на прибыль Для целей налога на прибыль налоговый учет бесплатно полученных объектов ОС зависит от вида полученных объектов и статуса их дарителя.

Вариант 1. Стоимость объекта ОС включается в доход в период его получения и не подлежит амортизации.

Это общее правило. В данном случае бесплатное получение объекта ОС приравнивается к бесплатному получению товара (пп. 14.1.111, 14.1.244 НК), а стоимость такого объекта, определенная на уровне не ниже обычной цены, включается в состав прочих доходов в периоде его получения (пп. 135.5.4 НК).

Понятно, что такой объект не амортизируется, ведь согласно п.

144.1 НК амортизации, в частности, подлежат:

расходы на приобретение и самостоятельное изготовление ОС;

расходы на проведение ремонтов и улучшений ОС, которые превышают 10 % совокупной балансовой стоимости всех групп ОС, подлежащих амортизации на начало Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.5 отчетного года.

Ввиду того что предприятие при бесплатном получении объекта ОС не несет расходов на его приобретение и изготовление, в общем случае оно не имеет права на налоговые расходы в сумме амортизации такого объекта (в отличие от бухучета). Следовательно, не имеет смысла определять налоговую первоначальную стоимость такого объекта, ведь он не должен числиться в составе налоговых объектов ОС предприятия.

Если такой бесплатный объект ОС будет использоваться в хозяйственной деятельности предприятия, то расходы на его ремонт (вместе с расходами на ремонт и улучшение других ОС предприятия) в пределах ремонтного лимита предприятия будут признаны расходами в период их осуществления, а расходы, превышающие лимит, будут амортизироваться в налоговом учете как отдельный объект ОС (п. 146.12, 146.1 НК).

Вариант 2. Стоимость объекта ОС не включается в доход в период его получения и не подлежит амортизации.

По такому варианту ведется налоговый учет объектов ОС, бесплатно полученных предприятием с целью их эксплуатации, в случае получения (пп.

136.1.16 НК):

таких ОС по решению центральных или местных органов исполнительной власти или органов местного самоуправления;

специализированными эксплуатирующими предприятиями объектов энерго- и водоснабжения, газо- и теплообеспечения, канализационных сетей в соответствии с решениями местных органов исполнительной власти и исполнительных органов советов;

предприятиями коммунальной собственности объектов социальной инфраструктуры, которые находились на балансе других предприятий и содержались за их счет.

Обратите внимание: при бесплатном получении таких объектов ОС доход не признается, если бесплатная передача осуществлялась в порядке, определенном Постановлением № 145 в соответствии с Положением № 1482 (Письмо № 2886). Согласно п. 144.1 НК амортизация на стоимость таких объектов не начисляется.

Вариант 3. Стоимость объекта ОС не включается в доход в период его получения, но подлежит амортизации, если объект используется в хоздеятельности предприятия.

При этом в процессе эксплуатации данного объекта признаются доходы в сумме начисленной амортизации его стоимости и расходы в такой же сумме.

К таким объектам ОС относятся (п. 137.17, 144.1, пп. 146.17.2 НК):

объекты энерго- и водоснабжения, газо- и теплообеспечения, канализационных сетей, построенные потребителями по требованию специализированных эксплуатирующих предприятий согласно техническим условиям на присоединение к указанным сетям;

объекты, полученные, изготовленные или построенные за счет бюджетных средств или кредитов, привлеченных КМУ или под гарантии КМУ, в случае выполнения обязательств по гарантии КМУ;

объекты ОС транспортной инфраструктуры, которые находились на балансе других предприятий и бесплатно получены предприятиями железнодорожного транспорта общего пользования;

объекты ОС, не подлежащие приватизации, полученные предприятием в хозяйственное ведение по решениям центральных органов исполнительной власти или органов местного самоуправления, в случае их зачисления на баланс.

Поскольку в отличие от бухгалтерского учета в налоговом объекты ОС учитываются именно Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.6 как ОС, только если подлежат амортизации, определять налоговую первоначальную стоимость бесплатно полученных объектов нужно только для объектов, учитываемых по варианту 3.

Обратите внимание: по мнению контролирующих органов, первоначальной стоимостью таких объектов ОС для целей налогового учета является стоимость, указанная в документах на их приемку/передачу (например, в выписке из бухгалтерского баланса, составленного на последнюю отчетную дату, которая является приложением к акту приемки-передачи объекта) (см. разъяснение в ОИР, категория 102.09.01). В то же время по правилам бухучета бесплатно полученный объект ОС зачисляется на баланс по справедливой стоимости.

Выходит, что если учитывать пожелания контролирующих органов, то налоговая первоначальная стоимость объекта ОС может отличаться от его бухгалтерской стоимости (если стоимость объекта, указанная в передаточных документах, отличается от его справедливой стоимости).

НДС

С правом на налоговый кредит у получателя бесплатных ОС все ясно – его у него нет:

во-первых, согласно п. 198.1 НК, чтобы плательщик получил право на налоговый кредит, необоротные активы должны быть приобретены. Понятно, что при бесплатном получении речь о приобретении необоротных активов не идет;

во-вторых, уплаченные (начисленные) суммы налога, не подтвержденные налоговыми накладными, не относятся к составу налогового кредита. А вместе с бесплатными товарами (работами, услугами) получателю выдадут только «нулевую» налоговую накладную (пп. 2 п.

14 Порядка № 10).

ПРИМЕР 4 На баланс эксплуатирующего предприятия согласно решению местных советов по акту приемки-передачи передана новая насосная станция для дальнейшей эксплуатации. Стоимость станции по документам соответствует ее справедливой стоимости и составляет 118 000 грн. За монтаж станции предприятие заплатило 2 400 грн. (в т. ч. НДС – 400 грн.).

Отражение в учете предприятия выполненных операций

–  –  –

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.7 доход от бесплатного справка-расчет получения станции * Доход не признается согласно п. 137.17 НК.

** Сумма расходов на амортизацию в налоговом учете состоит из амортизации стоимости монтажа и амортизации стоимости бесплатно полученной станции (см. сноску «***»).

*** Доход признается в сумме амортизации стоимости бесплатно полученной станции (118 000 грн.). Расчет производится так: 1 967,00 грн. х 118 000,00 грн. : 120 000,00 грн. = 1 934,22 грн.

Получение объектов ОС за счет средств целевого финансирования Целевое финансирование (далее – ЦФ) – это денежные или материальные ресурсы, предназначенные для строго определенных целей. Предприятие может получить средства ЦФ извне (от государства в виде субсидий, грантов, капитальных трансфертов и т. д., контрагентов, учредителей, физических лиц в виде кредитов, займов, помощи и т. п.) либо самостоятельно выделить из внутрихозяйственных источников.

Средства ЦФ расходуются согласно соответствующим договорам или положениям, изданным предоставляющими их сторонами, в соответствии с утвержденными сметами, с соблюдением установленных правил платежей и документального оформления. Использование указанных средств не по назначению является нарушением отношений ЦФ.

Первоначальная стоимость объектов ОС, приобретенных (изготовленных, построенных, улучшенных и т. п.) за счет средств ЦФ, определяется по общим правилам налогового и бухгалтерского учета (см. консультацию на с. 8 этого издания). Особенности учета таких ОС появляются в процессе их эксплуатации.

Бухгалтерский учет Средства ЦФ не признаются доходом до тех пор, пока не подтверждено, что оно будет получено и предприятие выполнит условия относительно такого финансирования (п. 16 П(С) БУ 15).

Признание дохода от ЦФ капитальных инвестиций осуществляется в течение периода полезного использования объектов ОС, приобретенных за счет ЦФ, пропорционально сумме начисленной амортизации этих объектов (п. 18 П(С)БУ 15). То есть доход от ЦФ признается при начислении амортизации объекта ОС, приобретенного (созданного) за счет средств ЦФ, в сумме начисленной амортизации.

Получение средств ЦФ отражается по дебету денежных счетов и по кредиту счета 48 «Целевое финансирование и целевые поступления».

В период расходования средств ЦФ на приобретение объекта ОС в учете делается запись Дт 48 – Кт 69 «Доходы будущих периодов». А при начислении амортизации на такой объект ОС признание дохода отражается записью Дт 69 – Кт 745.

Налоговый учет

–  –  –

в момент получения средств ЦФ из бюджетов или за счет кредитов, привлеченных КМУ, доход не признают (пп. 137.2.1 НК);

объекты ОС, приобретенные за счет средств ЦФ, можно амортизировать (п. 144.1 НК);

доход в виде средств ЦФ в составе прочих доходов признают в период начисления амортизации объекта инвестирования в сумме, равной части амортизации такого объекта, пропорциональной доле полученного налогоплательщиком ЦФ в общей стоимости такого объекта инвестирования (пп. 135.5.10, 137.2.1 НК).

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.8 Обратите внимание: при приобретении (создании) объектов ОС за счет средств ЦФ, полученных извне (из бюджетов, от других лиц), у налогоплательщика могут возникнуть проблемы с налоговым кредитом по НДС.

По нашему мнению, налогоплательщик имеет полное право на налоговый кредит при наличии налоговой накладной и использовании объекта ОС в хозяйственной деятельности.

По мнению контролирующих органов, такого права у него нет. Об этом говорится в Письме № 4261 и в разъяснении ОИР, действующем до 01.09.13 г. (категория 101.16). На момент подготовки консультации ответ на данный вопрос в ОИР отсутствовал, хотя сам вопрос был задан.

ПРИМЕР 5

Предприятие – плательщик налога на прибыль по нулевой ставке согласно п. 154.6 НК приобрело производственное оборудование за счет суммы не уплаченного в бюджет налога на прибыль (10 000 грн.), которая считается для него целевым финансированием (п. 152.11 НК), и за счет собственных средств. Стоимость оборудования – 30 000 грн. (в т. ч. НДС – 5 000 грн.).

Отражение в учете выполненных операций

–  –  –

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств...

Стр.9 ВЫВОДЫ Способ зачисления объекта ОС на баланс предприятия определяет порядок формирования его первоначальной стоимости и особенности учета:

первоначальная стоимость объектов ОС, полученных в результате обмена, формируется с определенными нюансами и может различаться в бухгалтерском и налоговом учете. При этом амортизация на такие объекты ОС начисляется по общим правилам;

бесплатно полученные объекты ОС в бухучете приходуются по справедливой стоимости и амортизируются. При этом одновременно с расходами на амортизацию в такой же сумме признается доход. В налоговом учете эти объекты ОС отражаются при определенных условиях на основании передаточных документов и также амортизируются с одновременным признанием дохода. В других случаях стоимость бесплатно полученных объектов ОС включается в доход в момент их получения либо вообще не считается доходом;

первоначальная стоимость объектов ОС, полученных за счет средств ЦФ, формируется по общим правилам. Доход от ЦФ признается одновременно с расходами на амортизацию в той же сумме пропорционально сумме ЦФ в общей стоимости такого объекта. Правила налогового и бухгалтерского учета таких объектов практически совпадают.

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средст... Стр.10 Ольга ЦЕЛУЙКО, главный редактор

ПРИОБРЕТАЕМ ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА У

НЕРЕЗИДЕНТА

Поставщиком основных средств (далее – ОС) могут быть не только резиденты Украины, но и нерезиденты. Рассмотрим особенности бухгалтерского и налогового учета операций по приобретению ОС за инвалюту.

Какие расходы входят в первоначальную стоимость импортных ОС Прежде всего напомним, что ОС ставятся на учет по их первоначальной стоимости. Базовый перечень расходов, которые входят в первоначальную стоимость ОС, содержится в п. 8 П(С) БУ 7 (см. подробнее на с. 8 этого издания). Этим перечнем следует руководствоваться и при формировании первоначальной стоимости импортных ОС. Что касается налогового учета, то п. 146.5 НК позволяет включить в расходы практически все расходы, перечисленные в п. 8 П (С)БУ 7. Однако есть и ограничения на отнесение затрат на некоторые виды работ (услуг) к составу налоговых расходов, формирующих первоначальную стоимость импортных ОС.

Так, согласно пп. 139.1.14 НК затраты, понесенные (начисленные) в связи с приобретением у нерезидента услуг (работ) по инжинирингу, можно включить в налоговые расходы в сумме, не превышающей 5 % таможенной стоимости импортного оборудования. Кроме того, если нерезидент имеет офшорный статус или не является бенефициарным (фактическим) получателем (владельцем) оплаты за такие услуги (работы), то затраты на приобретение у этого нерезидента услуг (работ) по инжинирингу не входят в налоговые расходы в полном объеме (пп. 139.1.15 НК).

Напомним, в соответствии с пп. 14.1.85 НК инжиниринг – это предоставление услуг (выполнение работ) по составлению технических заданий, проектных предложений, проведению научных исследований и технико-экономических обоснований, выполнению инженерно-разведывательных работ по строительству объектов, разработке техдокументации, проектированию и конструкторской обработке объектов техники и технологии, предоставлению консультаций и авторского надзора при выполнении монтажных и пусконаладочных работ, а также предоставление консультаций, связанных с такими услугами (работами).

Отметим, что исходя из буквального прочтения нормы пп. 139.1.14 НК и перечня расходов, формирующих первоначальную стоимость ОС (п. 8 П(С)БУ 7), услуги инжиниринга, оказанные в пределах 5 % таможенной стоимости импортного оборудования, можно включать именно в расходы импортера, а не в первоначальную стоимость импортных ОС.

Аналогичного мнения придерживаются и налоговые органы (ОИР, категория 102.07.22). А вот затраты на установку, монтаж, наладку ОС и строительно-монтажные работы (без косвенных налогов) можно включать в первоначальную стоимость ОС.

Отдельно остановимся на расходах, связанных с транспортировкой и страхованием рисков доставки ОС. Возможность включения их суммы в первоначальную стоимость ОС зависит от конкретных условий внешнеэкономического договора, составленного в соответствии с Правилами ИНКОТЕРМС-2010.

Так, Правила ИНКОТЕРМС-2010 определяют:

как разделены транспортные расходы между продавцом и покупателем (называется конкретное место, в котором происходит смена стороны, оплачивающей такие расходы);

когда покупателю передается ответственность продавца за риск утраты, повреждения или случайной гибели перемещаемых товаров.

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.1 Например, если поставка ОС осуществляется на условиях CIP (фрахт/перевозка и страхование оплачены до (название места назначения)), то продавец (нерезидент) оплачивает доставку до оговоренного пункта, страхует груз и производит таможенную очистку для экспорта. Покупатель же отвечает за таможенную очистку для импорта.

Условие EXW (Франко-завод) означает, что продавец выполнил свои обязанности, когда предоставил товар в распоряжение покупателя на своем предприятии или в другом названном месте. Продавец не отвечает ни за погрузку товара на транспортное средство, ни за таможенную очистку товара для экспорта. В этом случае покупатель должен нести все расходы и риски, связанные с перевозкой товара от предприятия-продавца к месту назначения (транспорт, таможенная очистка и страхование груза).

Кроме того, к составу затрат, которые можно включить в первоначальную стоимость импортных ОС, относятся так называемые прочие затраты, которые непосредственно связаны с доведением ОС до состояния, в котором они пригодны для использования с запланированной целью (абзац девятый п. 146.5 НК, абзац восьмой п. 8 П(С)БУ 7). Так что надо обращать внимание на то, как именно соответствующие условия прописаны в ВЭДконтракте, чтобы четко отделить услуги инжиниринга от прочих сопутствующих услуг для целей налогового учета.

Все остальные расходы, не упомянутые в п. 146.5 НК (п. 8 П(С)БУ 7), не входят в первоначальную стоимость ОС в налоговом (бухгалтерском) учете.

Когда и в какой сумме формируется первоначальная стоимость импортных ОС Поскольку ОС приобретаются за инвалюту, первоначальную стоимость объекта ОС отражают в гривне в порядке, установленном п. 5 П(С)БУ 21, а именно: с применением валютного курса на дату совершения операции (дату признания активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов). При этом важно знать, какое событие произошло первым: получение объекта ОС или его оплата.

Первое событие – получение объекта ОС от нерезидента. Эта операция отражается путем пересчета инвалюты в гривни по курсу НБУ на дату первоначального признания актива.

Следовательно, первоначальная стоимость объекта ОС, ввезенного на условиях последующей оплаты, определяется по курсу НБУ на дату его оприходования на баланс, то есть когда к предприятию переходят риски и выгоды, связанные с правом собственности на приобретенные активы, и когда оно может их контролировать. Как правило, эта дата совпадает с датой оформления таможенной декларации, но может быть и по-другому.

Действительно, согласно ч. 1 ст. 9 Закона № 996 основанием для бухгалтерского учета хозяйственных операций являются первичные документы, которые фиксируют факты осуществления операций. Главное требование, предъявляемое к первичным документам, – наличие реквизитов, установленных ч. 2 ст. 9 Закона № 996.

К таковым отнесены:

название документа (формы);

дата и место составления;

название предприятия, от имени которого составлен документ;

содержание, объем и единица измерения операции;

должности лиц, ответственных за осуществление операции и правильность ее оформления;

личная подпись или другие данные, позволяющие идентифицировать лицо, которое участвовало в операции.

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.2 В стандартный комплект документов импортера входят: контракт, инвойс, единый международный перевозочный документ, например авиационная грузовая накладная, международная автомобильная накладная (CMR) и другие. Перевозочные документы полностью удовлетворяют критериям, предъявляемым к первичным документам.

Что же касается таможенной декларации (далее – ТД), то она представляет собой заявление установленной формы, в котором указаны (п. 20 ст.

4 ТК):

таможенная процедура, которая применяется к поставляемым товарам;

законодательно установленные данные о товаре;

условия и способы перемещения товара через таможенную границу Украины и информация о начислении таможенных платежей по конкретной таможенной процедуре.

Отсюда следует, что ТД – это не тот документ, на основании которого можно оприходовать ОС на баланс.

Если условиями поставки предполагается доставка товара до назначенного места на территории Украины (например, вышеупомянутые условия CIP), то может случиться, что ОС растаможены одной датой, а доставлены и переданы покупателю (например, согласно CMR) другой датой. Тогда датой оприходования будет дата передачи товара покупателю, и на эту дату, а не на дату составления ТД будет рассчитываться гривневый эквивалент первоначальной стоимости. Этот подход полностью вписывается в нормы пп. 153.1.2 НК, который требует признавать расходы по курсу НБУ на дату приобретения товаров (т. е. дату признания актива, дату его оприходования на баланс). Заметим, что на практике дата оформления ТД и дата поставки товара покупателю согласно первичным документам зачастую совпадают, поэтому проблем с датой определения курса НБУ не возникает.

Кредиторская задолженность, возникшая в случае, если первым событием была поставка, является монетарной статьей баланса, так как должна быть погашена деньгами. Такую задолженность надо пересчитывать по курсу НБУ на дату баланса и дату погашения. При этом первоначальная стоимость приобретенного объекта ОС не изменяется.

Первое событие – предоплата нерезиденту. В этом случае первоначальную стоимость импортного объекта ОС определяют путем пересчета суммы предоплаты по курсу НБУ на дату перечисления аванса.

Дебиторская задолженность поставщика (нерезидента) является немонетарной, поэтому курсовые разницы по ней не рассчитывают.

Если сначала была осуществлена частичная предоплата, затем поставка и после этого произведен окончательный расчет с нерезидентом, то гривневый эквивалент первоначальной стоимости импортного ОС рассчитывается согласно пп. 153.1.2 НК, а именно: часть стоимости, не оплаченная ранее, учитывается по курсу НБУ на дату приобретения объекта ОС, а часть, соответствующая ранее произведенной предоплате, – по курсу, действовавшему на дату предоплаты.

Курсовые разницы от пересчета операций или задолженностей в инвалюте определяются в соответствии с нормами П(С)БУ (пп. 153.1.3 НК). Положительное значение курсовых разниц включается в доходы, отрицательное – в расходы налогоплательщика.

Отметим также, что при приобретении объектов ОС у нерезидентов с офшорным статусом, критерии которого определены в п. 161.3 НК, расходы на оплату товаров (работ, услуг) можно включить в состав налоговых в размере 85 % фактической стоимости таких товаров (работ, услуг) (п. 161.2 НК). А к товарам относятся и объекты ОС. Действительно, согласно пп.

14.1.244 НК товары – это материальные и нематериальные активы. В свою очередь, в состав материальных активов входят ОС и оборотные активы в любом виде (пп. 14.1.111 НК).

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.3

Как учитывается НДС при покупке импортных ОС По общему правилу ввоз товаров на таможенную территорию Украины облагается по ставке 20 % (п. 185.1 НК). При этом базой налогообложения является договорная (контрактная) стоимость, но не ниже таможенной стоимости таких товаров, определенной согласно разд. III ТК (ст. 49–66), с учетом пошлины и акцизного налога, которые подлежат уплате и включаются в цену товара (п. 190.1 НК).

Отметим, что вышеприведенные рассуждения о дате оприходования ОС, определяемой по первичным документам, в отношении НДС не работают. Здесь пересчет инвалюты в гривни осуществляется по курсу НБУ на день подачи ТД для таможенного оформления (п. 190.1 НК).

Датой возникновения налоговых обязательств (фактической уплаты НДС) является дата подачи ТД для таможенного оформления (п. 187.8 НК).

В периоде уплаты НДС отражается в составе налогового кредита (п. 198.2 НК). Документом, подтверждающим право плательщика на налоговый кредит, является ТД, оформленная в соответствии с законодательством и подтверждающая уплату НДС (п. 201.12 НК).

Обратите внимание: если ОС приобретается для дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях, то право на налоговый кредит есть. Если же ОС используется частично в налогооблагаемых операциях, а частично в освобожденных (льготируемых) операциях, то налоговый кредит по НДС придется распределять пропорционально в порядке, установленном ст. 199 НК.

Также отметим, что если покупатель не является плательщиком НДС, то сумма налога, уплаченная на таможне, в дальнейшем ему не возмещается. Поэтому в бухгалтерском учете эта сумма НДС (как косвенного налога) будет включаться в первоначальную стоимость объекта ОС на основании п. 8 П(С)БУ 7. Аналогичным образом в налоговом учете на сумму импортного НДС можно увеличить первоначальную стоимость объекта ОС в соответствии с п.

146.5 НК.

Покажем на примерах, как отражаются в учете операции по приобретению ОС у нерезидента.

ПРИМЕР 1 Приобретение плательщиком НДС импортного торгового оборудования с последующей его оплатой Поставщик – нерезидент, покупатель – плательщик налога на прибыль и НДС. По контракту приобретено торговое оборудование стоимостью 100 000 долл. США.

Оборудование ввезено на условиях DAP в г. Киев. Таможенная пошлина составляет 10 % суммы поставки.

–  –  –

ПРИМЕР 2 Приобретение импортного торгового оборудования неплательщиком НДС на условиях предоплаты Поставщик – нерезидент, покупатель – плательщик налога на прибыль и неплательщик НДС. По контракту приобретено торговое оборудование стоимостью 100 000 долл. США. Оборудование ввезено на условиях DAP в г. Киев. Таможенная пошлина составляет 10 % суммы поставки.

–  –  –

Покажем, как отразить эти операции в бухгалтерском и налоговом учете.

ВЫВОДЫ В первоначальную стоимость импортных ОС в бухгалтерском учете включаются расходы, перечисленные в п. 8 П(С)БУ 7, в налоговом – расходы, указанные в п. 146.5 НК, с учетом ограничений, установленных НК, в частности по услугам инжиниринга. Расходы, прямо не перечисленные в названных нормах, и те, которые непосредственно не связаны с доведением ОС до состояния, в котором они пригодны для использования с запланированной целью, не входят в первоначальную стоимость таких объектов. При приобретении ОС за инвалюту в целях правильного формирования их первоначальной Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.6 стоимости необходимо соблюдать нормы пп. 153.1.2 НК. Обложение НДС операций получения импортных ОС осуществляется по общим правилам, приведенным в пп. «в» п.

185.1 НК.

Приобретение и оприходование импортных ОС неплательщиком НДС

–  –  –

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.8 Юлия ГУЖЕЛ, редактор направления «Бухгалтерский учет и налогообложение»

ВЫБИРАЕМ МЕТОД АМОРТИЗАЦИИ ОСНОВНЫХ

СРЕДСТВ Национальными стандартами бухгалтерского учета предусмотрено несколько методов начисления амортизации. В этой консультации мы подробно рассмотрим эти методы, проанализируем на примерах, какой из них выгоднее всего применять, и сравним порядок их применения в бухгалтерском и налоговом учете.

Амортизация согласно П(С)БУ: общие положения Амортизация – это систематическое распределение амортизируемой стоимости необоротных активов в течение срока их эксплуатации (п. 4 П(С)БУ 7). Начисление амортизации основных средств (далее – ОС) предусмотрено п. 22–30 П(С)БУ 7. Амортизации подлежат все ОС, кроме земельных участков, природных ресурсов и капитальных инвестиций.

Объектом амортизации является амортизируемая первоначальная или переоцененная стоимость ОС, уменьшенная на ликвидационную стоимость.

Амортизация начисляется ежемесячно на протяжении всего срока полезного использования (далее – СПИ) ОС и приостанавливается на период реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования и консервации объектов. При определении СПИ объектов следует учесть, что нормами П(С)БУ 7 разрешено учитывать минимально допустимые сроки использования ОС, установленные п. 145.1 НК (кроме случая применения производственного метода).

По общему правилу начисление амортизации начинается с месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию. При выбытии объекта (в т. ч. при его переводе на реконструкцию, модернизацию, консервацию и т. п.) начисление амортизации прекращается с месяца, следующего за месяцем выбытия ОС. Это правило не касается начисления амортизации ОС в случае применения производственного метода, о котором мы расскажем ниже.

Методы амортизации ОС

П(С)БУ 7 предусмотрено пять методов амортизации ОС:

прямолинейный;

уменьшения остаточной стоимости;

ускоренного уменьшения остаточной стоимости;

кумулятивный;

производственный.

Предприятие самостоятельно устанавливает метод амортизации и фиксирует свой выбор в приказе об учетной политике. Заметим, что предприятие может одновременно использовать несколько методов амортизации, применяя их к разным группам ОС. При этом выбор метода базируется на способе получения выгоды от использования объектов. Рассмотрим каждый из методов подробнее.

Прямолинейный метод Согласно этому методу годовая сумма амортизации (Агод) определяется путем деления амортизируемой стоимости на СПИ объекта ОС по формуле где ПС – первоначальная стоимость;

ЛС – ликвидационная стоимость.

Месячная сумма амортизации рассчитывается путем деления годовой суммы на 12.

Данный метод наиболее популярен из-за своей простоты. Но есть у него и недостаток: при его применении не учитывается физический и моральный износ объектов, который может иметь место при различных производственных мощностях в разные периоды деятельности.

ПРИМЕР 1 Предприятие приобрело оборудование, первоначальная стоимость которого составляет 310 000 грн. (без НДС). При вводе оборудования в эксплуатацию оно установило СПИ на уровне 5 лет, а ликвидационную стоимость определило в сумме 10 000 грн. Согласно учетной политике для ОС данной группы («Машины и оборудование») выбран прямолинейный метод амортизации.

Рассчитаем сумму годовой амортизации оборудования:

–  –  –

Амортизационные отчисления в месяц составят 5 000 грн. (60 000 грн. : 12 мес.).

Метод уменьшения остаточной стоимости В соответствии с П(С)БУ 7 годовая сумма амортизации, начисленная по методу уменьшения остаточной стоимости, определяется как произведение остаточной стоимости объекта на начало отчетного периода (или его первоначальной стоимости на дату начала начисления амортизации) и годовой нормы амортизации. При этом годовая норма амортизации (На, %) исчисляется как разница между единицей и результатом корня степени количества лет полезного использования объекта из результата от деления ликвидационной стоимости объекта на его первоначальную стоимость.

Формулу для расчета На можно представить так:

–  –  –

Этот метод начисления амортизации наименее распространен в силу сложности расчета. При его применении стоит учесть, что предприятие должно определить ликвидационную стоимость объектов ОС, так как в случае, если ЛС = 0, по формуле получится, что объект полностью самортизируется уже в первый год его использования.

ПРИМЕР 2 Исходные данные возьмем из примера 1, но предположим, что согласно учетной политике амортизация начисляется по методу уменьшения остаточной стоимости.

Определим годовую норму амортизации На:

(1 – 5(10 000 грн. : 310 000 грн.) х 100 % = (1 – 0,503) х 100 % = 49,7 %.

Покажем в табл. 2, как рассчитать годовую сумму амортизации по этому методу.

Таблица 2. Расчет ежегодной суммы амортизации по методу уменьшения остаточной стоимости

–  –  –

Обратите внимание: для расчета амортизации за первый год использования берется первоначальная стоимость ОС, за каждый следующий – остаточная (балансовая) стоимость объекта ОС на начало такого года.

Для определения месячной суммы амортизации ее годовая сумма делится на 12. Так, при приобретении объекта ОС в марте 2013 года ежемесячная сумма амортизации (по данным примера 2) за первый год использования (с апреля 2013 года по март 2014-го) составит 12 839,17 грн. (154 070,00 грн. : 12).

Метод ускоренного уменьшения остаточной стоимости

При применении этого метода годовая сумма амортизации определяется как произведение остаточной стоимости объекта на начало отчетного года (или первоначальной стоимости на дату начала начисления амортизации) и годовой нормы амортизации, которая исчисляется исходя из СПИ, и умножается на 2.

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.3

Формула расчета амортизации по этому методу выглядит так:

–  –  –

ПРИМЕР 3 На основании данных примера 1 рассчитаем годовую норму амортизации по методу ускоренного уменьшения остаточной стоимости.

Годовая норма амортизации составляет 20 % (100 % : 5).

Покажем в табл. 3, как определить годовую сумму амортизации по данному методу.

Таблица 3. Расчет ежегодной суммы амортизации по методу ускоренного уменьшения остаточной стоимости

–  –  –

Как и в предыдущем методе, для расчета амортизации за первый год использования берется первоначальная стоимость ОС, за каждый последующий год – остаточная (балансовая) стоимость объекта ОС на начало такого года. Сумма амортизации за месяц определяется делением годовой суммы амортизации на 12.

Два последних рассмотренных нами метода базируются на том, что объекты ОС чаще всего используются в производстве именно в первые годы их эксплуатации, что, в свою очередь, влияет на степень износа таких объектов.

Кумулятивный метод При кумулятивном методе годовая сумма амортизации определяется как произведение амортизируемой стоимости и кумулятивного коэффициента. Кумулятивный коэффициент (КК) рассчитывается путем деления количества лет, оставшихся до конца СПИ объекта, на сумму числа лет его полезного использования.

Формула для исчисления амортизации выглядит так:

–  –  –

где КСПИ – количество лет, оставшихся до конца СПИ объекта;

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.4 n – сумма числа лет полезного использования объекта.

При расчете кумулятивного коэффициента следует учесть, что n для различных объектов при одинаковом СПИ тоже всегда будет одинакова.

Например:

–  –  –

Например, если СПИ составляет 20 лет, то согласно данной формуле n = 210 [(20 + 1) х 20 : 2].

Как видим, в обоих случаях результаты одинаковы.

Рассмотрим порядок применения кумулятивного метода на примере.

ПРИМЕР 4

–  –  –

Амортизируемая стоимость оборудования в нашем случае равна 300 000 грн. (310 000 грн. – 10 000 грн.).

Покажем в табл. 4, как определить годовую и месячную сумму амортизации по кумулятивному методу.

Таблица 4. Расчет ежегодной суммы амортизации по кумулятивному методу

–  –  –

Производственный метод Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.5 По этому методу месячная сумма амортизации определяется как произведение фактического месячного объема продукции (работ, услуг) и производственной ставки амортизации. В свою очередь, производственная ставка амортизации исчисляется путем деления амортизируемой стоимости на общий объем продукции (работ, услуг), который предприятие планирует произвести (выполнить) с использованием данного объекта ОС.

Представим расчет амортизации по производственному методу в виде формулы

–  –  –

где Омес – фактический месячный объем произведенной продукции (выполненных работ, предоставленных услуг);

Ообщ – общий ожидаемый объем произведенной продукции (выполненных работ, предоставленных услуг).

При применении данного метода нужно учесть, что объект ОС должен использоваться в производстве (участвовать в выпуске продукции, предоставлении услуг, выполнении работ).

Еще одной отличительной особенностью этого метода является то, что при его использовании начисление амортизации начинается со дня, следующего за днем, в котором объект стал пригоден к эксплуатации, и прекращается со дня, следующего за днем выбытия объекта (в т. ч.

и при переводе на консервацию, модернизацию и т. д.).

Производственный метод позволяет наиболее точно начислять амортизацию, ведь при его применении износ объектов максимально равномерно распределяется по периодам, в которых выпускается продукция (выполняются работы, предоставляются услуги), в зависимости от ее объема. Вместе с тем он не получил широкого распространения по той причине, что для его применения необходимо долгосрочное планирование, а ведь на практике не всегда можно конкретно определить, какой именно объем продукции будет произведен с помощью данного объекта ОС.

ПРИМЕР 5 Как и раньше, возьмем данные из примера 1, но при этом допустим, что общий объем произведенной продукции, которую предприятие ожидает получить от эксплуатации оборудования, составляет 60 тыс. ед.

Согласно условиям нашего примера амортизируемая стоимость равна 300 000 грн. Отсюда производственная ставка амортизации составит 5 грн/ед. (300 000 грн. : 60 000 ед.).

Покажем в табл. 5, как определить сумму амортизации с помощью данного метода.

Таблица 5. Расчет ежемесячной суммы амортизации по производственному методу

–  –  –

Амортизация прочих необоротных материальных активов Амортизация прочих необоротных материальных активов, перечень групп которых приведен в п.

5.2 П(С)БУ 7, начисляется только с помощью прямолинейного и производственного методов.

При этом амортизация библиотечных фондов и малоценных необоротных материальных активов может начисляться двумя способами:

в первом месяце эксплуатации объекта в размере 50 % его амортизируемой стоимости, остальные 50 % – в месяце списания объекта с баланса;

в первом месяце эксплуатации объекта в размере 100 % его амортизируемой стоимости.

Амортизация в налоговом учете При расчете налогооблагаемой прибыли стоит учесть, что не все расходы по операциям с ОС подлежат амортизации. Состав расходов, не подлежащих амортизации, определен в п. 144.2,

144.3 НК. Этот перечень содержит расходы, которые не признаются в составе амортизационных отчислений ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете (например, расходы по законсервированным ОС), а также расходы, которые не признаются только в налоговом учете (например, приобретение непроизводственных ОС). Поэтому при формировании налогооблагаемой прибыли предприятиям нужно предельно внимательно определять расходы, подлежащие амортизации.

Кроме того, налоговым законодательством, в отличие от П(С)БУ 7, предусмотрено применение минимально допустимых сроков амортизации ОС (п. 145.1 НК). Это значит, что в бухгалтерском учете предприятие вправе устанавливать СПИ объекта на свое усмотрение (разумеется, больше года или одного операционного цикла, если он больше года), а в налоговом такой срок должен быть не меньше установленного.

Также при начислении амортизации следует учитывать некоторые различия между требованиями НК и П(С)БУ 7:

метод ускоренного уменьшения остаточной стоимости в налоговом учете применяется только при начислении амортизации по объектам ОС 4-й и 5-й групп (машины, оборудование и транспортные средства). Для других групп ОС данный метод не применим;

в налоговом учете при применении производственного метода предприятие все равно должно начислять амортизацию исходя из установленных для данной группы ОС минимальных СПИ (см. Письмо № 6134). В бухгалтерском учете такого требования нет.

Документальное оформление расчета амортизационных отчислений Для расчета сумм амортизации Приказом № 352 предусмотрены следующие типовые формы первичного учета:

№ ОЗ-14 «Расчет амортизации основных средств (для промышленных предприятий)»;

№ ОЗ-15 «Расчет амортизации основных средств (для строительных организаций)»;

№ ОЗ-16 «Расчет амортизации по автотранспорту».

Учитывая, что эти типовые формы достаточно объемные и сложные для заполнения, рекомендуем предприятиям самостоятельно разработать первичный документ по расчету амортизации, не забывая при этом об обязательных реквизитах, установленных ст. 9 Закона № 996 (см. образец).

ОБРАЗЕЦ Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.7

–  –  –

распространенный;

при начислении амортизации методом уменьшения остаточной стоимости и методом ускоренного уменьшения остаточной стоимости объект уже в первые годы эксплуатации амортизируется на 60–70 %. Кроме того, помните, что эти методы достаточно трудоемкие;

кумулятивный метод, как и предыдущие два, также достаточно трудоемкий. Большая часть стоимости объекта ОС при применении данного метода амортизируется в первой половине срока эксплуатации объекта;

в случае применения производственного метода на предприятии нужно обязательно осуществлять долгосрочное планирование.

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств...

Стр.8 Ольга ПАПИНОВА, консультант по вопросам бухгалтерского и налогового учета

НЕПРОИЗВОДСТВЕННЫЕ ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА:

УЧИТЫВАЕМ ПРАВИЛЬНО

Один и тот же объект основных средств (далее – ОС) в зависимости от сферы использования на предприятии может считаться либо объектом производственного назначения, либо непроизводственным объектом. При этом как для целей налогообложения, так и для целей бухгалтерского учета предприятию необходимо разграничивать необоротные активы в соответствии с их статусом. В консультации рассмотрим, как отражаются операции с непроизводственными объектами ОС в учете предприятия.

Общие положения Налоговый учет Разделение ОС предприятия на производственные и непроизводственные имеет особое значение для целей налогового учета.

Определение понятия «непроизводственные ОС» приведено в п. 144.3 НК: это необоротные материальные активы, которые не используются в хозяйственной деятельности налогоплательщика. Проанализируем его.

НК не определяет необоротные материальные активы, следовательно, для целей налога на прибыль этот термин используется в значениях, приведенных в Законе № 996, национальных и международных положениях (стандартах) финансовой отчетности и бухгалтерского учета (пп. 14.1.84 НК).

Так, согласно п. 3 разд. I НП(С)БУ 1 необоротные активы – это активы, не являющиеся оборотными. В свою очередь, оборотными активами считаются деньги и их эквиваленты, не ограниченные в использовании, а также прочие активы, предназначенные для потребления в течение операционного цикла либо в течение 12 месяцев с даты баланса. Таким образом, если актив является материальным (имеет массу и объем), а срок его эксплуатации превышает операционный цикл или 12 месяцев с даты баланса, то он признается необоротным материальным активом.

Хозяйственной деятельностью налогоплательщика считается деятельность, которая связана с производством (изготовлением) и/или реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, направлена на получение дохода и ведется им самостоятельно и/или через свои обособленные подразделения, а также через любое другое лицо, действующее в пользу первого лица, в частности по договорам комиссии, поручения и агентским договорам (пп.

14.1.36 НК).

Как было отмечено выше, непроизводственные ОС, в отличие от производственных, не участвуют в хозяйственной деятельности предприятия. Например, холодильник, который стоит в производственном помещении и используется для хранения химических реактивов, – это объект производственных ОС, а холодильник, который находится в офисе и используется для хранения обедов, – объект непроизводственных ОС. Еще один пример использования актива: помещение предоставляется в пользование по договору аренды за плату – хозяйственное использование объекта, помещение предоставляется по договору ссуды бесплатно – нехозяйственное использование.

Отметим, что если для производственных ОС в НК установлен стоимостный предел 2 500 грн. (пп. 14.1.138), то непроизводственные ОС не привязаны к стоимости – они вообще не считаются ОС. Это значит, что объектом непроизводственных ОС могут быть не только материальные активы, которые не приносят дохода и стоимость которых превышает установленный НК стоимостный порог (столовая, база отдыха и пр.), но и малоценные необоротные материальные активы, имеющие большой срок службы (больше года или Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.1 операционного цикла) и не используемые в хозяйственной деятельности (например, чайник и чайный сервис, кофемолка, телевизор, СВЧ-печь и т. д.).

Таким образом, с позиции НК производственные и непроизводственные ОС – разные объекты учета.

Бухгалтерский учет Для целей бухучета объекты ОС не классифицируются как производственные и непроизводственные. Более того, из определения ОС, приведенного в п. 4 П(С)БУ 7, следует, что к ОС относятся в том числе объекты, предназначенные для осуществления социальнокультурных функций. То есть даже если необоротный материальный актив не используется в хоздеятельности, но соответствует критериям признания актива ОС, такой актив в бухучете следует считать объектом ОС.

В то же время рекомендуем выделять непроизводственные ОС в учете в отдельную группу (вести их учет на отдельных субсчетах). Это позволит контролировать налоговые расходы на их содержание и эксплуатацию, а также правильно вести учет сумм НДС, уплаченных при их приобретении.

Приобретение непроизводственных ОСБухгалтерский учет

Первоначальная стоимость непроизводственного объекта ОС формируется из расходов, указанных в п. 8 П(С)БУ 7, с учетом требований п. 10–13 данного стандарта. При этом определение такой стоимости зависит от способа приобретения объекта: покупка за денежные средства, получение в обмен на другие активы или бесплатно, в качестве взноса в уставный капитал, самостоятельное изготовление или перевод из оборотных активов (см. консультации на с. 12, 66 этого издания).

Стоит обратить внимание на расходы по уплате сбора на обязательное государственное пенсионное страхование (далее – пенсионный сбор) при приобретении объекта ОС.

Напомним, плательщиками этого сбора являются предприятия, приобретающие легковые автомобили, подлежащие первой госрегистрации в Украине в подразделениях ГАИ, и недвижимое имущество (п. 7, 9 ст. 1 Закона № 400).

Приобретателю автомобиля, независимо от статуса последнего (производственное или непроизводственное ОС), придется уплатить пенсионный сбор по ставке от 3 до 5 % его стоимости и включить его сумму в первоначальную стоимость объекта как платеж, непосредственно связанный с приобретением ОС.

Пенсионный сбор при покупке недвижимости уплачивается в размере 1 % ее стоимости.

Согласно п. 9 ст. 1 Закона № 400 недвижимым имуществом признается: жилой дом или его часть; квартира; садовый дом; дача; гараж; другое постоянно расположенное строение, а также другой объект, подпадающий под определение группы 3 ОС и прочих необоротных активов в соответствии с НК. Пенсионный сбор, уплаченный при приобретении непроизводственной недвижимости, по общим правилам П(С)БУ 7 включается в первоначальную стоимость объекта ОС.

Налог на прибыль

Расходы на приобретение непроизводственных ОС не формируют балансовую стоимость объекта для целей их списания на расходы путем начисления амортизации. Однако в случае продажи непроизводственного объекта налогоплательщику необходимо знать его первоначальную стоимость (п. 146.13 НК). При этом НК не предусмотрены особые правила формирования такой стоимости. Считаем, что она будет соответствовать первоначальной стоимости объекта, определенной по правилам П(С)БУ 7.

Отметим, что, в отличие от ОС производственного назначения, которые распределяются в Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.2 налоговом учете по группам (п. 145.1 НК), введение групп для непроизводственных ОС не предусмотрено. Поэтому в налоговом учете все непроизводственные объекты, независимо от их функционального назначения и технических характеристик, принадлежат к одной неофициальной группе – непроизводственные ОС.

НДС

Поскольку непроизводственные объекты ОС не участвуют в хозяйственной деятельности налогоплательщика, сумму НДС, уплаченного при их приобретении, налогоплательщик не имеет права включить в состав налогового кредита (п. 198.3 НК). То есть сумма входного НДС не возмещается покупателю через механизм налогового кредита и включается в первоначальную стоимость непроизводственного объекта ОС.

Эксплуатация непроизводственных ОС В процессе эксплуатации непроизводственных ОС предприятия осуществляют мероприятия, связанные с их обслуживанием, ремонтом и улучшением (реконструкция, модернизация и т.

п.). Правила бухгалтерского и налогового учета расходов по этим операциям различны.

Бухгалтерский учет Первоначальная стоимость непроизводственных ОС подлежит амортизации по методам и правилам, предусмотренным п. 22–29 П(С)БУ 7 (подробнее читайте на с. 46 этого издания).

Суммы амортизации, начисленной на такие объекты, отражаются в корреспонденции с кредитом субсчета 131 «Износ основных средств» (132 «Износ прочих необоротных материальных активов») по дебету:

либо субсчета 949 «Прочие расходы операционной деятельности» – для объектов жилищно-коммунального и социально-культурного назначения, либо субсчета 977 «Прочие расходы деятельности» – для прочих объектов непроизводственных ОС.

Расходы на поддержание объекта в рабочем состоянии и получение первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования (энергозатраты, охрана объекта, техосмотр, надзор, обслуживание, ремонты и пр.) включаются в состав расходов предприятия (п. 15 П(С)БУ 7), учитываются и признаются расходами в соответствии с назначением ОС (либо Дт 949, либо Дт 977).

Расходы, которые приводят к увеличению ожидаемых будущих выгод от объекта ОС (например увеличение срока полезного использования), считаются улучшениями и являются капитальными инвестициями, которые увеличивают первоначальную стоимость ОС. В этом случае следует сделать запись по дебету счета 15 «Капитальные инвестиции» в корреспонденции с кредитом субсчета запасов или расчетов.

Налог на прибыль

Расходы на ремонт, реконструкцию, модернизацию и другие улучшения непроизводственных ОС амортизации не подлежат (п. 144.3 НК). В общем случае затраты на содержание и эксплуатацию указанных объектов не включаются в расходы предприятия, поскольку они не связаны с хозяйственной деятельностью. На непроизводственные объекты не распространяются также правила учета операций по ремонту/улучшению производственных ОС (п. 146.11, 146.12 НК).

В то же время в налоговом учете сделаны некоторые исключения относительно отражения расходов по объектам социальной инфраструктуры. Так, расходы налогоплательщика на содержание и эксплуатацию объектов соцкультбыта могут включаться в состав налоговых при одновременном выполнении двух условий (пп.

140.1.8 НК):

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.3 объекты должны были находиться на балансе предприятия по состоянию на 01.07.97 г.;

объекты не должны приносить доход (т. е. речь идет о непроизводственных ОС).

В других случаях указанные расходы не могут относиться к составу налоговых (см.

разъяснение в ОИР, категория 102.07.20).

Перечень объектов социальной инфраструктуры, расходы на содержание и эксплуатацию которых при выполнении вышеназванных условий включаются в налоговые, приведен в пп.

140.1.8 НК. К таким объектам относятся:

–  –  –

заведения среднего и среднего профессионально-технического образования и заведения повышения квалификации работников такого налогоплательщика;

детские, музыкальные и художественные школы, школы искусств;

спортивные комплексы, залы и площадки, которые используются бесплатно для физического оздоровления и психологической реабилитации работников, клубы и дома культуры;

помещения, которые используются для организации питания работников предприятия;

многоквартирный жилой фонд, включая общежития, одноквартирный жилой фонд в сельской местности и объекты жилищно-коммунального хозяйства;

детские лагеря отдыха и оздоровительные лагеря;

учреждения социальной защиты граждан (дома-интернаты, дома для престарелых).

В то же время пп. 140.1.8 НК не определено, какие именно расходы следует считать расходами на содержание и эксплуатацию объектов социальной инфраструктуры. Считаем, что предприятие самостоятельно устанавливает перечень таких расходов, исходя из функционального назначения объекта. Это могут быть расходы на тепло- и электроэнергию, охрану объекта, текущий ремонт, наладку и обслуживание оборудования, зарплату работников, обеспечивающих содержание и эксплуатацию объекта, спецодежду, обувь, моющие и обеззараживающие средства, средства индивидуальной защиты, продукты спецпитания (к таким расходам применяются ограничения, предусмотренные пп. 140.1.1 НК) и другие расходы аналогичного характера.

НДС

Суммы НДС, уплаченные (начисленные) налогоплательщиком при осуществлении расходов на содержание и эксплуатацию непроизводственных ОС, не включаются в состав налогового кредита, а учитываются в стоимости использованных материалов (работ, услуг). Это объясняется тем, что согласно п. 198.3 НК право на налоговый кредит возникает только по приобретениям, которые участвуют и в хозяйственной деятельности, и в налогооблагаемых операциях.

В случае когда запасы первоначально приобретались для хоздеятельности, а впоследствии использовались при выполнении работ по содержанию и эксплуатации непроизводственных ОС, налогоплательщику придется в периоде такого использования начислить налоговые обязательства исходя из стоимости приобретения этих запасов (п. 189.1, пп. «в» п. 198.5 НК).

Обратите внимание: «льготы» для объектов соцкультбыта предусмотрены только по налогу на прибыль – входной НДС по расходам на содержание и эксплуатацию таких объектов учитывается в общем порядке.

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.4 Изменение статуса ОС Бухгалтерский учет и документальное оформление В процессе осуществления хозяйственной деятельности возможны ситуации, когда по решению плательщика непроизводственные ОС переводятся в состав производственных и наоборот. Факт такого перевода должен быть подтвержден соответствующими документами.

Перевод объекта из одной учетной категории в другую осуществляется на основании приказа руководителя предприятия. Операции по переводу оформляются бухгалтерской справкой.

Перевод объектов в бухгалтерском учете заключается в переносе их стоимости с одного субсчета на другой, а также в изменении показателей аналитического учета. Так, при переводе из производственных ОС в непроизводственные делаются следующие записи: Дт 1061 «Инструменты, приборы и инвентарь «(непроизводственные) – Кт 106 «Инструменты, приборы и инвентарь» (производственные), Дт 131 «Износ основных средств» (производственных) – Кт 1311 «Износ основных средств (непроизводственных)».

Перевод из непроизводственных ОС в производственные сопровождается проводками: Дт 106

– Кт 1061, Дт 1311 – Кт 131.

Кроме того, поскольку для непроизводственных объектов используются специальные субсчета второго порядка (например, 1031, 1121 и т. п.), информация о переводе объекта на новый субсчет должна быть отражена в Инвентарной карточке учета основных средств (типовая форма № ОЗ-6, утвержденная Приказом № 352).

Если перевод объекта в непроизводственную/производственную категорию сопровождается его перемещением в другое подразделение или передачей другому материально ответственному лицу, тогда составляется Акт приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств (типовая форма № ОЗ-1, утвержденная Приказом № 352). Кроме того, нужно внести изменения в Инвентарный список основных средств (типовая форма № ОЗ-9, утвержденная Приказом № 352), который применяется для пообъектного учета ОС по месту их эксплуатации по материально ответственным лицам.

Налоговый учет при переводе производственных ОС в непроизводственные Налог на прибыль. При переводе объекта в состав непроизводственных ОС начисление амортизации прекращается начиная с месяца, следующего за месяцем перевода (п. 146.15 НК).

НДС. После изменения статуса ОС не будут использоваться в хоздеятельности предприятия.

Поэтому в соответствии с п. 189.1 и пп. «в» п. 198.5 НК налогоплательщику нужно начислить налоговые обязательства по НДС исходя из балансовой стоимости объекта. При этом он должен выписать налоговую накладную, указав в ней тип причины «06 – перевод производственных ОС в состав непроизводственных» (п. 10 Порядка № 10).

Налоговый учет при переводе непроизводственных ОС в производственные Налог на прибыль. При переводе непроизводственного объекта в состав производственных ОС предприятию необходимо сформировать его стоимость, на которую будет начисляться налоговая амортизация. При этом возможны два варианта.

Вариант 1. Непроизводственный объект после приобретения/изготовления и до передачи в состав производственных ОС не использовался в хозяйственной деятельности в понимании НК Специалисты Миндоходов рекомендуют в этом случае для целей налогового учета определять стоимость объекта исходя из расходов, понесенных на приобретение/самостоятельное изготовление объекта, его ремонты и улучшения (ОИР, категория 102.

09.02). То есть контролирующий орган предлагает достаточно лояльный подход

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.5

(расходы на приобретение, ремонты и улучшения не теряются, а как бы замораживаются, пока объект не используется в хоздеятельности). Считаем, что при таком подходе предприятию придется начислять налоговую амортизацию на объект ОС исходя из минимально допустимых сроков начисления амортизации, предусмотренных п. 145.1 НК.

По нашему мнению, возможен и другой подход – признать амортизируемой стоимостью нового производственного объекта его бухгалтерскую балансовую стоимость на момент перевода. Кстати, именно такой подход согласуется с НДС-правилами (см. ниже). Однако в этом случае не ясно, как применить минимальный срок полезного использования: можно ли учитывать срок, истекший с начала эксплуатации объекта в непроизводственном статусе (см.

пример).

Вариант 2. Непроизводственный объект ОС, ранее переведенный из производственных ОС в непроизводственные, снова меняет свой статус и переводится в производственные объекты В данном случае для целей амортизации берется стоимость, которая амортизировалась на момент вывода объекта из состава производственных ОС.

При этом такая стоимость увеличивается на сумму расходов, связанных с ремонтом, модернизацией, модификацией, достройкой, дооборудованием, реконструкцией и другими изменениями такого объекта (п.

146.15 НК). То есть ремонтные расходы также не теряются, а, «дождавшись» изменения статуса объекта, получают право на отражение в налоговом учете.

После того как объект утвердится в производственном статусе, предприятие сможет отражать эксплуатационные расходы по этому объекту в составе налоговых, а расходы на ремонт – по правилам п. 146.11 и 146.12 НК. Балансовая стоимость такого объекта получит право на общих основаниях участвовать в расчете ремонтного лимита.

Обратите внимание: если объект был получен предприятием бесплатно, то после его перевода и признания в качестве производственного ОС у предприятия не будет права начислять в налоговом учете амортизацию ввиду отсутствия расходов на приобретение объекта (п. 144.1 НК). А вот расходы на содержание и эксплуатацию переведенного объекта (ранее полученного бесплатно), как и расходы на ремонт, налогоплательщик сможет включить в налоговые.

НДС. При переводе непроизводственного объекта в состав производственных ОС налогоплательщики имеют возможность включить сумму входного НДС, который не вошел в налоговый кредит при приобретении/изготовлении, в состав налогового кредита (если объект ОС будет использоваться в налогооблагаемых операциях). Налоговый кредит определяется исходя из базы налогообложения, исчисленной в соответствии с п. 189.1 НК, то есть исходя из балансовой стоимости объекта, сложившейся на начало отчетного периода, в течение которого осуществлялся перевод (пример расчета налогового кредита см. далее).

Основанием для отражения налогового кредита в этом случае будет являться бухгалтерская справка (п. 198.5 НК). Однако без налоговой накладной, полученной при приобретении непроизводственного объекта, не обойтись. Отметим, что в ОИР в настоящее время отсутствуют разъяснения относительно того, как на практике определять сумму налогового кредита при переводе.

Выбытие непроизводственных ОС Порядок налогового учета операций по отчуждению непроизводственных ОС зависит от способа их выбытия (продажа, бесплатная передача, ликвидация).

Бухгалтерский учет Учет операций по выбытию непроизводственных ОС ведется так же, как и производственных.

То есть сначала объект переводится из состава ОС в группу выбытия (субсчет 286 «Необоротные активы и группы выбытия, содержащиеся для продажи») и со следующего месяца после такой передачи на него перестает начисляться амортизация.

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.6 Результаты продажи объекта отражаются в составе прочих операционных доходов и расходов – на субсчетах 712 «Доход от реализации прочих оборотных активов» и 943 «Себестоимость реализованных производственных запасов» соответственно.

При выбытии объекта вследствие его бесплатной передачи или несоответствия критериям признания активом (ликвидации) с баланса списывается его остаточная стоимость и сумма накопленного износа, то есть переводить ОС на субсчет 286 в этом случае не нужно (п. 33 ПС (Б)У 7).

Налог на прибыль При продаже непроизводственных объектов нормы абзаца второго п. 146.13 НК позволяют налогоплательщику отразить в налоговых расходах затраты на приобретение и проведение ремонтов ОС.

Так, в состав:

доходов продавца включается сумма превышения доходов от продажи над первоначальной стоимостью приобретения непроизводственных ОС и расходов на ремонт, осуществляемых для поддержания объекта в рабочем состоянии;

расходов входит сумма превышения первоначальной стоимости над доходами от такой продажи или иного отчуждения.

Поскольку, как отмечалось выше, непроизводственные объекты не считаются ОС для налогового учета, правило обычных цен, действующее при отчуждении ОС и нематериальных активов (п. 146.14 НК), к ним не применяется. Отметим, что в разъяснении ОИР о правилах отражения в налоговом учете операций по продаже непроизводственных ОС (категория 102.09.02) не говорится об определении дохода по обычным ценам.

Если непроизводственный объект передается бесплатно (по договору дарения), то налогоплательщик также должен применять «продажные» правила п. 146.13 НК. Правда, при этом доход от такого отчуждения будет равен нулю.

Для ликвидации непроизводственных ОС специальные правила НК не предусмотрены.

Считаем, что никаких шансов на включение в расходы стоимости объекта у предприятия нет – такая операция в налоговом учете не отражается. Если же в результате ликвидации будут оприходованы ТМЦ, то их стоимость, оцененную по правилам бухгалтерского учета, следует включить в доход.

НДС

Для целей НДС продажа (в т. ч. бесплатная передача) непроизводственных ОС рассматривается как поставка. Значит, предприятию придется начислять налоговые обязательства по правилам п. 188.1 НК. При этом базу налогообложения нужно определить исходя из договорной цены (в случае дарения она равна нулю), а при осуществлении контролируемой операции – исходя из обычной трансфертной цены, которая рассчитывается согласно ст. 39 НК. Поскольку при приобретении непроизводственных ОС расходы на уплату НДС не отражались в составе налогового кредита, при их бесплатной передаче нормы п. 189.1 и пп.

«г» п. 198.5 НК не применяются.

В случае ликвидации непроизводственных ОС предприятие должно руководствоваться п.

189.9 НК. Так, если непроизводственные ОС ликвидируются по самостоятельному решению налогоплательщика, такая операция рассматривается для целей налогообложения как поставка по обычным ценам, но не ниже балансовой стоимости на момент ликвидации.

Вместе с тем налоговые обязательства по НДС не начисляются, если непроизводственные ОС ликвидируются в связи с их уничтожением, хищением, разрушением в результате действия обстоятельств непреодолимой силы, в других подобных случаях или в случае, когда налогоплательщик представляет в контролирующий орган соответствующий документ об уничтожении, разборке или преобразовании необоротных активов иным способом, в Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.7 результате чего такой актив не может использоваться по первоначальному назначению (см.

консультацию на с. 70 этого издания).

ПРИМЕР В апреле 2011 года предприятие приобрело холодильник, который был зачислен в состав непроизводственных ОС (установлен в административном корпусе в специально оборудованном помещении для приема пищи). Стоимость холодильника – 4 200 грн. (в т. ч. НДС – 700 грн.).

При оприходовании холодильника на баланс предприятие установило:

–  –  –

В июле 2012 года были проведены работы по обслуживанию холодильника, стоимость которых составила 300 грн., без НДС. В ноябре 2012 года холодильник перевели в состав производственных ОС (переместили в цех для хранения реактивов), а в июне 2013 года вернули в административный корпус и перевели в состав непроизводственных ОС.

Для наглядности сгруппируем и приведем ежемесячные показатели об объекте в таблице.

Учетные данные об объекте

–  –  –

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.8........................

* Новая балансовая стоимость «производственного» холодильника определена с учетом восстановленного налогового кредита по НДС. Сумма налогового кредита согласно п. 198.5 НК равна 490 грн. (2 940 грн. х 20 % : 120 %). Соответственно, новая балансовая стоимость составляет 2 450 грн. (2 940 грн. – 490 грн.).

** Новую сумму амортизации определяем исходя из новой балансовой стоимости, но с учетом уже истекшего срока эксплуатации объекта в непроизводственном статусе (2 450,00 грн. : 42 мес.

= = 58,33 грн.).

*** При переводе холодильника в состав непроизводственных объектов начисляем налоговые обязательства по НДС (пп. «в» п. 198.5 НК). Сумма НДС равна 408,34 грн. (2 041,69 грн. х 20 %).

Отражение хозяйственных операций в учете

–  –  –

ВЫВОДЫ Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств...

Стр.9 Операции с непроизводственными ОС в периоде их оприходования и эксплуатации достаточно просты и понятны:

в бухгалтерском учете такие объекты отражаются как обычные ОС;

в налоговом учете их балансовая стоимость не формируется и затраты на приобретение, эксплуатацию и ремонт не подлежат амортизации.

Если предприятие меняет непроизводственный статус объектов на производственный или наоборот, важно не запутаться с НДС и правильно определить балансовую стоимость объекта в периоде, когда амортизация влияет на налоговые расходы.

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средст...

Стр.10 Геннадий КИРЕЙЦЕВ, консультант по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения

ОПЕРАЦИОННАЯ АРЕНДА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ:

НЮАНСЫ УЧЕТА

Если на вашем предприятии есть основные средства (далее – ОС), по каким-либо причинам не задействованные в процессе производства продукции, предоставления услуг, в административных целях и т. п., вы можете сдать такие объекты в аренду и, соответственно, получить доход. Рассмотрим, какими первичными документами арендодатель оформляет и отражает в учете передачу таких ОС в аренду, а арендатор – их получение (на примере аренды производственного оборудования).

Общие положения Прежде всего выясним, что такое аренда и какие ее виды предусмотрены действующим законодательством Украины.

По сути, согласно нормам ХК (§ 5 гл. 30 разд. VI), ГК (гл. 58) и П(С)БУ 14 по договору аренды (соглашению сторон) арендатор получает право на использование необоротного актива за плату в течение определенного срока.

Различают два вида аренды: операционную и финансовую. Заметим, что понятие операционной аренды введено методом исключения. Так, в П(С)БУ 14 сказано, что операционной является аренда, отличная от финансовой. Другими словами, любая аренда, которая не подпадает под определение финансовой, считается операционной.

Обратите внимание на различия между операционной и финансовой арендой. Аренда считается финансовой при наличии хотя бы одного из приведенных ниже признаков (п.

4 П(С)БУ 14):

арендатор приобретает право собственности на арендованный актив по окончании срока аренды;

арендатор имеет возможность и намерение приобрести объект аренды по цене ниже его справедливой стоимости на дату приобретения;

срок аренды составляет большую часть срока полезного использования (эксплуатации) объекта аренды;

нынешняя стоимость минимальных арендных платежей с начала срока аренды равняется или превышает справедливую стоимость объекта аренды;

арендованный актив имеет особый характер, что дает возможность только арендатору использовать его без расходов на модернизацию, модификацию, дооборудование;

арендатор может продлить аренду актива за плату, которая значительно ниже рыночной арендной платы;

аренда может быть прекращена арендатором, который возмещает арендодателю его потери от прекращения аренды;

доходы или потери от изменений справедливой стоимости объекта аренды на конец срока аренды принадлежат арендатору.

Иначе говоря, если условия передачи имущества в аренду не имеют ни одного из указанных выше признаков, такая аренда является операционной.

Какие первичные документы подтверждают факт передачи имущества в аренду Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.1 Передача объекта ОС в аренду оформляется актом приемки-передачи арендованного имущества. Обратите внимание: типовая форма акта, предусматривающая передачу имущества в аренду, законодательством не установлена. Поэтому для оформления этой операции можно воспользоваться Актом приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств (типовая форма № ОЗ-1, утвержденная Приказом № 352) либо самостоятельно разработать такой документ, указав в нем все обязательные реквизиты первичных документов, установленные ст. 9 Закона № 996 (см. образец в конце консультации). При этом такой акт является неотъемлемой частью договора аренды.

В передаточном акте должна быть отражена балансовая стоимость имущества по данным учета арендодателя. К акту следует приложить техническую документацию (например, технический паспорт, инструкцию по эксплуатации) на передаваемый в аренду объект ОС. Арендодатель может также передать арендатору копию инвентарной карточки учета основных средств (типовая форма № ОЗ-6, утвержденная Приказом № 352).

Арендатор оформляет операции с арендованным имуществом теми же первичными документами, что и операции с ОС, например, при вводе в эксплуатацию арендованных ОС составляет акт типовой формы № ОЗ-1. Аналитический учет каждого объекта ведется в инвентарной карточке по типовой форме № ОЗ-6 и т. д.

Следует учесть, что факт оказания услуг по предоставлению имущества в аренду должен подтверждаться соответствующим документом (например, актом оказанных услуг или выполненных работ).

Учет у арендодателя Бухгалтерский учет Имущество, переданное в операционную аренду, учитывается на балансе арендодателя. Он же начисляет на него амортизацию. Учет операционной аренды у арендодателя зависит от того, является деятельность по сдаче имущества в аренду основной или нет. Рассмотрим оба варианта учета.

Вариант 1. Предоставление имущества в аренду – основной (единственный) вид деятельности арендодателя.

В этом случае доход от аренды входит в состав доходов от реализации работ и услуг и отражается на субсчете 703. Амортизационные отчисления по объекту, переданному в операционную аренду, как и другие расходы, связанные с таким объектом, являются прямыми и включаются в себестоимость услуг.

Вариант 2. Предоставление имущества в аренду – не основной вид деятельности арендодателя.

В данной ситуации речь идет о доходе от операционной аренды активов, который отражается на субсчете 713. Соответственно, расходы, связанные с получением такого дохода (в т. ч.

амортизационные отчисления), списываются на субсчет 949.

Налоговый учет Налог на прибыль. Операция по передаче имущества в аренду не изменяет налоговых обязательств арендодателя. Доход у него возникает в сумме арендных платежей (п.

153.7 НК) по результатам налогового периода, в котором они были начислены, и может признаваться им:

в составе дохода от операционной деятельности согласно п. 135.4 НК. Тогда доход признается на дату составления документа, удостоверяющего факт оказания услуги, например акта оказанных услуг (п. 137.1 НК). Такой порядок отражения дохода характерен для варианта, когда предоставление объектов в аренду – основной вид деятельности предприятия (вариант 1);

в составе прочих доходов согласнопп. 135.5.2НК. Датой признаниядоходов является дата начисления дохода, установленная договором аренды (п. 137.11НК). Такойпорядок учета дохода Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.2 применяется, если предоставление объектов в аренду не является основным видом деятельности предприятия (вариант 2).

Расходы, связанные с передачей объекта в аренду, отражаются так:

если аренда – основной вид деятельности предприятия, то они формируют себестоимость услуг аренды и признаются в периоде признания дохода от реализации таких услуг (п. 138.4 НК);

если аренда не является основной деятельностью предприятия, тогда расходы отражаются в составе прочих и признаются в периоде, в котором были понесены (п. 138.5 НК).

Амортизационные отчисления по переданным в аренду объектам арендодатель включает в прочие расходы согласно пп. «б» пп. 138.10.4 НК.

НДС. Налоговые обязательства по НДС при передаче объекта в оперативную аренду не начисляются (пп. 196.1.2 НК). Сумма арендных платежей, полученных арендодателем, считается компенсацией за поставку услуг аренды и подлежит налогообложению на общих основаниях (пп.

14.1.185, 14.1.203, п. 185.1, 187.1 НК).

ПРИМЕР 1 Арендодатель сдает в аренду оборудование. Ежемесячная арендная плата по договору составляет 1 200 грн., включая НДС. Ремонт и обслуживание оборудования арендодатель осуществляет за свой счет. Предоставление оборудования в аренду является основным видом деятельности этого предприятия.

Отражение операций в учете арендодателя (аренда – основной вид деятельности)

–  –  –

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.3 в письменном виде.

** Утверждена Приказом № 489.

*** Утверждена Приказом № 193.

ПРИМЕР 2 Арендодатель сдает в аренду оборудование. Ежемесячная арендная плата согласно договору составляет 1 200 грн., включая НДС. При этом предоставление оборудования в аренду не является основным видом деятельности этого предприятия.

Отражение операций в учете арендодателя (аренда – не основной вид деятельности)

–  –  –

Учет у арендатора Бухгалтерский учет Объект операционной аренды отражается арендатором на забалансовом счете 01 «Арендованные необоротные активы» по стоимости, указанной в договоре аренды (п. 8 П(С)БУ 14).

В зависимости от назначения арендованного объекта недвижимости расходы, связанные с его эксплуатацией, могут включаться в состав следующих счетов и субсчетов:

91 «Общепроизводственные расходы»;

–  –  –

23 «Производство» (при формировании себестоимости продукции, работ, услуг).

Расходы на аренду в бухгалтерском учете следует отражать по факту начисления – ежемесячно, ежеквартально, в соответствии с условиями договора и независимо от оплаты.

Налоговый учет Налог на прибыль. При получении объекта ОС в аренду налоговые последствия у арендатора не возникают, а на сумму начисленного арендного платежа возникают расходы по результатам налогового периода, в котором такой платеж был начислен (п. 153.7 НК).

При этом расходы в сумме начисленной арендной платы в зависимости от назначения объекта аренды включаются в состав:

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.4 прямых расходов, формирующих себестоимость продукции, – при использовании объекта в производстве продукции (п. 138.8 НК). При этом такие расходы признаются в периоде признания дохода от реализации продукции (п. 138.4 НК);

административных, сбытовых или прочих операционных расходов – при использовании объекта в административных, сбытовых или других целях (пп. 138.10.2, 138.10.3, 138.12.2 НК).

Признаются эти расходы в периоде их осуществления (п. 138.5 НК).

–  –  –

НДС. На дату первого события – либо перечисления денежных средств, либо факта оказания услуг (п. 198.2 НК) – арендатор имеет право отразить налоговый кредит по НДС с суммы арендной платы (п. 198.3 НК), но только при наличии налоговой накладной (п. 201.10 НК).

ПРИМЕР 3

–  –  –

Мы, нижеподписавшиеся, генеральный директор ООО «Факел» Логинов А. С. от лица арендодателя, с одной стороны, и генеральный директор ООО «Вымпел» Кораблев О. Н.

от лица арендатора, с другой стороны, составили данный акт о том, что арендодатель передал, а арендатор принял в аренду следующее оборудование:

–  –  –

№ В результате осмотра при приемке-передаче оборудования стороны пришли к соглашению, что передаваемое в аренду оборудование находится в исправном состоянии и полностью соответствует требованиям и условиям договора аренды от 01.04.14 г. № 5/23.

Арендатор не имеет претензий к арендодателю по передаче оборудования согласно условиям договора аренды от 01.04.14 г. № 5/23.

Настоящий акт составлен 01.04.14 г. в двух экземплярах, по одному для каждой из сторон, и является неотъемлемой частью договора.

–  –  –

ВЫВОДЫ При передаче ОС в аренду очень важно правильно оформить первичные документы.

Предоставление имущества в аренду подтверждается договором и актом приемки-передачи в аренду, а факт начисления ежемесячной (ежеквартальной) арендной платы арендатору – актом оказанных услуг, составленным арендодателем.

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.6 Юлия ГУЖЕЛ, редактор направления «Бухгалтерский учет и налогообложение»

РЕМОНТ И УЛУЧШЕНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ: УЧЕТ

И ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ

У каждого предприятия, имеющего в собственности основные средства (далее – ОС), рано или поздно возникает необходимость в их ремонте. Предприятие ремонтирует ОС, чтобы устранить какую-то поломку, продлить срок их эксплуатации или увеличить производственную мощность. Как правильно отражать в учете расходы на ремонт и улучшения, осуществляемые с разной целью, а также какие документы при этом надо оформить, читайте в консультации.

Виды ремонтов Ремонт в общем смысле этого слова – это комплекс операций, выполняемых с целью устранения технических неисправностей объектов, приведения их в рабочее состояние и восстановления их характеристик. Ремонты делятся на текущие и капитальные.

Под текущим понимается ремонт, который осуществляется для обеспечения или восстановления работоспособности объекта и заключается в замене и/или обновлении отдельных его частей.

Капитальным является ремонт, выполняемый для восстановления исправности и полного или близкого к полному восстановлению ресурса и характеристик объекта с заменой или обновлением его частей, включая основные.

Разграничить текущий и капитальный ремонт бывает достаточно трудно. Заметим, что определение понятий и порядок отнесения различных видов работ к тому или иному виду ремонта есть во многих отраслевых нормативных документах. Поэтому при определении вида ремонта предприятиям нужно прежде всего руководствоваться актами, регулирующими отраслевые особенности их деятельности.

В бухгалтерском учете подобного разграничения нет. И для правильного отражения расходов на ремонты объектов ОС бухгалтеры должны в первую очередь соблюдать нормы П(С)БУ 7 и Методрекомендаций № 561.

В соответствии с нормами П(С)БУ 7 расходы на различные виды улучшений и ремонты могут увеличивать первоначальную стоимость объекта или включаться в состав расходов отчетного периода.

Если расходы, связанные с улучшением объекта ОС, приводят к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от его использования, а также к улучшению его технико-экономических показателей, то они увеличивают первоначальную стоимость ОС (п. 14 П(С)БУ 7, п. 31 Методрекомендаций № 561).

Примерами капитализируемых расходов являются:

модификация, модернизация ОС с целью продления срока его эксплуатации или увеличения производственной мощности;

замена отдельных частей оборудования для повышения качества продукции (работ, услуг);

внедрение более эффективного технологического процесса, позволяющего уменьшить первоначально ожидаемые затраты;

достройка (реконструкция, надстройка) здания, увеличивающая его производственную Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.1 площадь, объем и качество выполняемых работ или улучшающая условия их выполнения.

Если же выполняемые работы направлены на поддержание объекта в рабочем состоянии и получение первоначально ожидаемой экономической выгоды от его использования, то затраты на такие работы включаются в расходы текущего периода (п. 15 П(С)БУ 7, п. 32 Методрекомендаций № 561).

Ремонт или техобслуживание?

На практике бухгалтеры часто сталкиваются с проблемой классификации того или иного вида работ – как ремонт или техническое обслуживание оборудования. Ведь от правильной классификации работ зависит правильность отражения расходов на эти работы в налоговом учете (см. далее).

Следует обратить внимание на различие между данными видами работ.

Техобслуживание – это комплекс работ, выполняемых прежде всего с целью поддержания объекта в рабочем состоянии и в соответствии с его эксплуатационными документами.

Последнее означает, что техобслуживание некоторого оборудования может быть предусмотрено как инструкцией по эксплуатации, так и законодательными актами (например, если работа с оборудованием может привести к травмам людей в случае его неисправности).

Какими документами оформляется ремонт?

Прежде чем приступить к оформлению документов, руководитель предприятия должен принять решение о характере и видах предстоящих работ, чтобы определить их направленность (п. 29 Методрекомендаций № 561). Такие работы могут выполняться для повышения технико-экономических возможностей объекта (реконструкция, модификация, модернизация) и увеличения первоначально ожидаемых от его использования экономических выгод либо для обеспечения работоспособности объекта.

После принятия такого решения на предприятии издается приказ, который нужен для обоснования расходов, возникающих при проведении ремонта. Вывод объекта из эксплуатации в случае необходимости (при реконструкции, модернизации) также оформляется приказом.

В дальнейшем компетентные работники предприятия (главный инженер, руководители подразделений, механик и другие технические специалисты) разрабатывают графики, перечни и сметы видов работ. С помощью этих документов бухгалтерия и экономические службы могут контролировать списание затрат на ремонтные работы.

Затраты на ремонты списываются на основании актов выполненных работ, актов списания материалов, расходных накладных и т. д.

Принятие работ по ремонту объекта ОС оформляется Актом приемки-передачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов типовой формы № ОЗ-2, утвержденной Приказом № 352 (далее – акт, см. фрагмент заполнения в конце консультации).

Если ремонт выполняется работниками предприятия, то акт оформляется в одном экземпляре и сдается в бухгалтерию. При осуществлении ремонтных работ сторонними предприятиями акт составляется в двух экземплярах: один – для бухгалтерии, другой – для предприятия, выполнявшего работы.

Акт является основанием для внесения в техпаспорт соответствующих изменений в характеристиках объекта, связанных с его ремонтом и улучшениями.

Ремонт собственных ОС Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.2 Бухгалтерский учет. Для отражения расходов на ремонт применяется корреспонденция счетов, приведенная в приложении к Методрекомендациям № 561.

При выполнении работ, стоимость которых увеличивает первоначальную стоимость ОС, все затраты накапливаются на счете 15 «Капитальные инвестиции» с последующим их отнесением в дебет счета 10 «Основные средства».

Расходы на ремонт ОС, который проводится для поддержания объекта в рабочем состоянии, в зависимости от их направленности, аккумулируются на затратных счетах:

23 «Производство» – при ремонте производственного оборудования, участвующего в выпуске продукции (работ, услуг);

91 «Общепроизводственные расходы» – при ремонте объектов, не принимающих непосредственное участие в выпуске продукции, но используемых в производственных целях;

–  –  –

административных целях;

93 «Расходы на сбыт» – при ремонте объектов, содержащихся для сбытовых целей;

94 «Прочие расходы операционной деятельности» – при ремонте всех остальных объектов (например, непроизводственных ОС).

Если в процессе проведения ремонта у предприятия возникает необходимость заменить изношенную часть ОС, то эта часть объекта подлежит ликвидации, что в учете отражается следующими записями:

Дт 131 «Износ основных средств» – Кт 10 – списание суммы износа;

Дт 976 «Списание необоротных активов» – Кт 10 – списание остаточной стоимости заменяемой части.

При этом стоимость новой части увеличивает первоначальную стоимость ремонтируемого объекта ОС.

Налоговый учет. Если в бухгалтерском учете при отнесении затрат на расходы трудностей обычно не возникает, то в налоговом имеются определенные особенности.

Включение расходов, связанных с ремонтом, в состав налоговых регламентируется п. 146.11,

146.12 НК. В соответствии с п. 146.11 НК предприятию необходимо увеличить первоначальную стоимость ОС на сумму расходов на ремонты и прочие улучшения (модернизацию, реконструкцию, достройку и пр.), но с ограничениями. Эти ограничения заключаются в том, что первоначальная стоимость ОС увеличивается на сумму, превышающую 10 % балансовой стоимости всех производственных ОС на начало отчетного года. При этом увеличивать нужно только первоначальную стоимость ремонтируемого объекта ОС.

Сумма расходов на ремонт в пределах ремонтного лимита включается в состав расходов (п.

146.12 НК).

Рассмотрим эти положения на примере.

ПРИМЕР 1 В ООО «Форвард» балансовая стоимость ОС, подлежащих амортизации, на 1 января 2014 года составляет 1 066 500 грн. Соответственно, сумма ремонтного Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.3 лимита составляет 106 650 грн. В I квартале 2014 года предприятие отремонтировало ОС на общую сумму 75 000 грн.

Во II квартале выполнен ремонт:

–  –  –

Как правильно распределить расходы на ремонт ОС согласно п. 146.11, 146.12 НК?

Все расходы на ремонт, выполненный в I квартале 2014 года, ООО «Форвард» включило в состав налоговых, так как ремонтный лимит не был превышен.

Ремонтные расходы, понесенные во II квартале, предприятие отразит в налоговом учете следующим образом:

включит в состав расходов 31 650 грн. (106 650 грн. – 75 000 грн.);

увеличит первоначальную стоимость ОС на 45 350 грн. (65 000 грн. + 12 000 грн. – 31 650 грн.).

При этом сумма в размере 45 350 грн. будет распределена по каждому объекту отдельно исходя из удельного веса расходов на ремонт каждого объекта ОС в общей сумме расходов на ремонты, выполненные в течение отчетного периода. Поэтому во II квартале 2014 года

ООО «Форвард» отнесет на увеличение первоначальной стоимости:

производственного здания (инв. № 25887) сумму в размере 38 282,47 грн. [65 000 грн. :

(65 000 грн. + 12 000 грн.) х 45 350 грн.];

автомобиля (инв. № 37777) – сумму в размере 7 067,53 грн. (45 350,00 грн. – 32 282,47 грн.).

Ремонт арендованных ОС В соответствии со ст. 776 ГК ремонтировать сданное в аренду имущество за свой счет может как арендодатель, так и арендатор в зависимости от условий договора. Рассмотрим ремонт арендованных ОС в учете арендатора, которому по договору разрешено делать такой ремонт.

Бухгалтерский учет. Согласно п. 8 П(С)БУ 14 затраты арендатора на улучшение объекта оперативной аренды (модернизация, модификация, достройка, реконструкция и пр.), которые увеличивают первоначально ожидаемые выгоды от использования объекта аренды, учитываются арендатором как капитальные инвестиции на создание прочих необоротных материальных активов. При этом такие операции отражаются записями: Дт 15 – Кт 20, 63, 65, 66 и др.; Дт 117 – Кт 15.

Затраты арендатора на ремонт объектов аренды, который осуществляется с целью их поддержания в рабочем состоянии, относятся к составу расходов согласно П(С)БУ 16 (п.

15.4, 18, 19 данного стандарта).

Налоговый учет. При осуществлении расходов на ремонт арендованного ОС арендатор, как и в случае с собственными ОС, включает сумму понесенных расходов в состав налоговых в пределах ремонтного лимита, предусмотренного п. 146.12 НК. Если же расходы на ремонт арендованного объекта ОС превышают установленный лимит, то их часть в сумме превышения амортизируется арендатором как отдельный объект ОС в порядке, установленном для той группы ОС, к которой относится ремонтируемый объект аренды (п.

146.19 НК).

Ремонт бесплатно полученных ОС Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.4 Бухгалтерский учет. Расходы на ремонт бесплатно полученных ОС отражаются в бухучете так же, как и расходы на ремонт приобретенных ОС.

Налоговый учет. Несмотря на то что стоимость бесплатно полученных ОС не включается в балансовую стоимость на начало отчетного года для определения ремонтного лимита, расходы на их ремонт все-таки отражаются при расчете налогооблагаемой прибыли. При этом такие расходы амортизируются как отдельный объект ОС (п. 146.1 НК) той группы, к которой его можно было бы отнести, если бы осуществлялись расходы на его приобретение.

Рассмотрим на примере порядок отражения в учете расходов на ремонт.

ПРИМЕР 2 Исходные данные те же, что и в примере 1. При этом в ходе ремонта к зданию было достроено помещение, что позволило увеличить его производственную площадь (проведена его реконструкция).

Покажем, как отражаются в учете операции, осуществленные предприятием во II квартале 2014 года.

Учет операций по ремонту, выполненному предприятием во II квартале 2014 года

–  –  –

ВЫВОДЫ При отражении операций по ремонту ОС бухгалтер должен знать различия между видами ремонта и требовать от технических служб предприятия правильного оформления документов.

Это поможет без ошибок отразить указанные расходы в бухгалтерском учете:

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.5 либо путем их капитализации, либо путем включения в расходы.

В налоговом учете следует контролировать использование суммы ремонтного лимита, в пределах которого можно относить на расходы стоимость выполненных ремонтов.

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.6 Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.7 Богдан РУЖЕВСКИЙ, консультант по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения

ПЕРЕОЦЕНКА И УМЕНЬШЕНИЕ (ВОССТАНОВЛЕНИЕ)

ПОЛЕЗНОСТИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

В силу влияния ряда внутренних и внешних факторов балансовая (остаточная) стоимость основных средств (далее – ОС) с течением времени может не соответствовать их рыночной стоимости и сумме ожидаемого использования объекта. Поэтому для обеспечения достоверности данных финансовой отчетности применяют процедуры переоценки и уменьшения (восстановления) полезности ОС. В консультации рассмотрим обязательность и порядок проведения этих операций, отражение в учете их результатов и влияние на финансовые показатели деятельности.

Общие правила Представим в табл. 1 основные правила, связанные с процедурами переоценки и уменьшения (восстановления) полезности ОС.

Таблица 1. Порядок проведения переоценки и уменьшения (восстановления) полезности ОС

–  –  –

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.1 обратить внимание на следующие моменты: обесценение (восстановление) стоимости ОС

– если под переоценку подпадает один и более на дату баланса (на конец года) (п. 5, 16 П(С) объектов одной группы ОС, тогда переоценке БУ 28) подлежат все объекты данной группы (п. 16 П(С) БУ 7);

– если группа ОС переоценивалась хотя бы раз, то в дальнейшем объекты этой группы переоцениваются в обязательном порядке, если отклонение остаточной стоимости от справедливой превышает порог существенности Документальное оформление В приказе об учетной политике предприятия Правила проведения процедуры уменьшения устанавливается: (восстановления) полезности рекомендуем

– отдельно для каждой группы ОС порог закрепить в приказе об учетной политике существенности, при превышении которого предприятия. В нем рекомендуем указать:

предприятие проводит переоценку; – порог существенности;

– подход к переоценке; – порядок включения в нераспределенную

– подходы к периодичности зачисления сумм прибыль величины превышения суммы от дооценки в нераспределенную прибыль. восстановления полезности над потерями от Кроме того, рекомендуем оформить приказ ее уменьшения.

руководителя предприятия о проведении Кроме того, рекомендуем оформить приказ переоценки ОС. руководителя предприятия о проведении При проведении переоценки субъектом проверки на обесценение стоимости ОС.

оценочной деятельности оформляется отчет об Сведения об изменении балансовой стоимости оценке имущества (акт оценки имущества). ОС отражаются в Инвентарных карточках Сведения о переоценке ОС отражаются учета основных средств (типовая форма № в Инвентарных карточках учета основных ОЗ-6) средств (типовая форма № ОЗ-6, утвержденная Приказом № 352)

На основании таблицы можно сделать следующие выводы:

цель проведения переоценки и проверки на снижение (восстановление) полезности одна – обеспечить достоверность данных финотчетности и бухгалтерского учета;

основания для проведения переоценки и проверки стоимости ОС на уменьшение (восстановление) полезности отличаются: первая процедура в большей степени зависит от внешних факторов, на вторую влияют также внутренние факторы;

проверка на уменьшение (восстановление) полезности является обязательной, а вот переоценку ОС предприятие в первый раз проводит по желанию;

переоценка ОС не заменяет проверку стоимости ОС на обесценение (восстановление) полезности и наоборот.

Рассмотрим механизм проведения каждой из этих процедур.

Проведение переоценки по правилам бухучета

Переоценка объектов ОС включает в себя:

дооценку (уценку) первоначальной стоимости самого объекта ОС;

–  –  –

Эту процедуру можно разделить на несколько этапов.

Этап 1. Определяем индекс переоценки по каждому объекту ОС из переоцениваемой группы (порядок расчета индекса описан в п.

17 П(С)БУ 7):

Полученный индекс переоценки может быть:

больше единицы. Это значит, что справедливая стоимость больше остаточной, поэтому проводится дооценка объекта ОС;

меньше единицы. Это значит, что справедливая стоимость меньше остаточной, поэтому проводится уценка объекта ОС.

Этап 2. Определяем переоцененную первоначальную стоимость объекта ОС по формуле:

–  –  –

Этап 4. Отражаем результаты переоценки в учете.

В бухгалтерском учете отражение результатов зависит от того, переоценивался ли ранее этот объект или переоценка является для него первой.

Если предприятие впервые проводит переоценку объектов ОС, то делаются следующие записи:

дооценка объектов ОС: Дт 10 – Кт 411 (дооценка первоначальной стоимости), Дт 411 – Кт 131 (дооценка износа);

уценка объектов ОС: Дт 975 – Кт 10 (уценка остаточной стоимости), Дт 131 – Кт 10 (уценка износа).

При последующей дооценке ранее уцененных объектов и последующей уценке ранее дооцененных объектов проводки будут иными, в соответствии с п. 20 П(С)БУ 7 (см. табл. 2).

Таблица 2. Отражение в учете очередных дооценок и уценок

–  –  –

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.3 начислению амортизации, с одновременным уменьшением дополнительного капитала. Такая операция отражается проводкой Дт 411 – Кт 441.

В налоговом учете результаты бухгалтерской переоценки не отражаются.

Этап 5. Расчет амортизации после переоценки.

Начиная с месяца, следующего за переоценкой, месячная (годовая) сумма амортизации рассчитывается исходя из новой остаточной стоимости объекта и оставшегося срока эксплуатации (п. 26 Методрекомендаций № 561).

Покажем на примерах порядок отражения переоценки ОС в учете.

ПРИМЕР 1 Условия примера для удобства представим в табл. 3. Допустим, что переоценка объектов ОС осуществляется впервые.

Таблица 3. Исходные данные для первой переоценки объектов

–  –  –

Следующая переоценка на предприятии состоялась 30.06.14 г. В ходе ее проведения выяснилось, что справедливая стоимость объекта А составила 62 000 грн., а объекта Б – 85 200 грн. (см. табл. 5).

Таблица 5. Данные о следующей переоценке объектов ОС

–  –  –

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.5 Обратите внимание: переоценка объектов ОС со 100%-ным износом имеет свои особенности. Расчет переоцененной остаточной стоимости (ПОС) осуществляется в порядке, изложенном в п.

17 П(С)БУ 7:

–  –  –

Кроме того, предприятию необходимо определить ликвидационную стоимость такого объекта. Поскольку в этом случае остаточная стоимость объекта ОС равна нулю, индекс переоценки не определяется. Сумма износа остается без изменений.

ПРИМЕР 2 По итогам проведенной инвентаризации выявлено, что справедливая (рыночная) стоимость объекта ОС составляет 35 000 грн. Его первоначальная стоимость – 80 000 грн., износ – 80 000 грн. Таким образом, остаточная стоимость равна нулю.

Определим переоцененную остаточную стоимость, используя вышеприведенную формулу:

–  –  –

Проведение переоценки по правилам НК П(С)БУ 7 (п. 16) предусмотрено, что первоначальная стоимость объекта ОС может быть увеличена на сумму переоценки, определенной по правилам налогового учета. Рассмотрим эти правила.

Согласно п. 146.21 НК плательщики налога на прибыль имеют право проводить налоговую переоценку тех объектов ОС, которые амортизируются в налоговом учете. Следовательно, решение о проведении/непроведении такой переоценки нужно зафиксировать в приказе об организации налогового учета на предприятии. При этом налоговая переоценка проводится, если индекс инфляции за год превысил 110 % (п. 146.21 НК).

Правила проведения переоценки таковы:

коэффициент переоценки определяется исходя из годового индекса инфляции, уменьшенного на 10 %;

переоценке подлежит амортизируемая стоимость всех объектов ОС на конец года;

увеличенная амортизируемая стоимость ОС используется для расчета амортизации начиная с первого месяца следующего года.

В бухучете такая переоценка отражается по общим правилам п. 19–21 П(С)БУ 7.

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.6 ПРИМЕР 3 Предприятие приняло решение провести переоценку ОС по правилам п. 146.21 НК и отразить ее в бухгалтерском учете.

Исходные данные об ОС таковы:

–  –  –

Проведение процедуры уменьшения (восстановления) полезности Уменьшение полезности Проверка на обесценение стоимости ОС заключается в сравнении балансовой (остаточной) стоимости объекта ОС с суммой его ожидаемого возмещения.

Сумма ожидаемого возмещения — это сумма, которую предприятие предполагает получить от будущего использования необоротного актива, включая его ликвидационную стоимость. Такая сумма определяется по наибольшей из двух оценок (п.

4 П(С)БУ 28):

чистой стоимости реализации актива, равной справедливой стоимости актива за вычетом расходов на его продажу (п. 9 П(С)БУ 28);

настоящей стоимости будущих чистых денежных поступлений от актива, которая рассчитывается с использованием соответствующей ставки дисконта к будущим чистым денежным потокам от беспрерывного использования актива (на срок не более пяти лет) и его продажи в конце срока использования (п. 11 П(С)БУ 28).

Пример расчета данной величины приведен в приложении 1 к П(С)БУ 28.

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.7

Проверка на уменьшение полезности проводится в несколько этапов:

Этап 1. Определяем чистую стоимость реализации объекта ОС.

Этап 2. Рассчитываем настоящую стоимость будущих чистых денежных поступлений от актива.

Этап 3. Выбираем больший из показателей, полученных на этапах 1 и 2.

Этап 4. Сравниваем показатель, полученный на этапе 3, с балансовой (остаточной) стоимостью объекта ОС.

Если балансовая стоимость больше, значит, полезность актива снизилась. В противном случае в учете и финансовой отчетности отражается существующая балансовая стоимость ОС.

Этап 5. Отражаем результат в учете по правилам п.

31 и 32 П(С)БУ 7, п. 15 и 18 П(С)БУ 28.

В бухгалтерском учете отражение потерь от уменьшения полезности объектов ОС отражается следующими проводками:

если объект ранее не переоценивался – Дт 972 – Кт 131;

если объект ранее был переоценен – Дт 411 – Кт 131 (в пределах дооценки балансовой стоимости), Дт 972 – Кт 131 (ниже суммы дооценки).

В налоговом учете потеря полезности не отражается.

Восстановление полезности Если факторы, приведшие к снижению полезности, на дату следующего отчетного баланса перестали существовать и чистая стоимость реализации или настоящая стоимость будущих чистых денежных поступлений от актива окажется больше его балансовой стоимости, то говорят о восстановлении полезности актива. При этом в учете отражается увеличение балансовой стоимости объекта (п. 16 П(С)БУ 28), но не выше той, которая была до момента уменьшения полезности данного актива (п. 18 П(С)БУ 28).

Обратите внимание: восстанавливать полезность можно только после ее уменьшения и в пределах данного уменьшения. Если же полезность восстановлена полностью и, более того, сумма ожидаемого возмещения оказывается выше восстановленной балансовой стоимости объекта, тогда предприятие вправе принять решение о проведении переоценки по правилам П(С)БУ 7 (т. е. дооценить объект ОС).

В бухгалтерском учете восстановление полезности отражается следующими проводками:

если объект ранее не переоценивался – Дт 131 – Кт 742 (в пределах потери полезности, ранее отнесенной на расходы);

если объект ранее переоценивался – Дт 131 – Кт 411 (в пределах ранее проведенного уменьшения суммы переоценки при потере полезности).

В налоговом учете потеря полезности не отражается.

ПРИМЕР 5 Предприятие по состоянию на 31.12.13 г. провело проверку на обесценение стоимости производственного оборудования (станка № 1 и станка № 2).

Таблица 9. Исходные данные по оборудованию Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств.

.. Стр.8

–  –  –

ВЫВОДЫ Переоценка ОС и проверка на уменьшение их полезности проводятся с одной целью – обеспечить достоверность данных финансовой отчетности и бухгалтерского учета.

Проверка на уменьшение полезности является обязательной, а вот переоценку ОС предприятие впервые проводит по желанию.

При переоценке балансовая стоимость сравнивается с рыночной справедливой стоимостью объекта ОС, а при тестировании на обесценение балансовая стоимость объекта ОС сравнивается с чистой стоимостью реализации и настоящей стоимостью будущих чистых денежных поступлений. Восстанавливать полезность можно только после ее уменьшения в пределах ранее проведенного уменьшения (основное отличие восстановления полезности актива от его дооценки).

Баланс-Библиотека Выпуск № ПР-8 «Справочник по операциям с основными средств... Стр.9 Зинаида ОМЕЛЬНИЦКАЯ, редактор направления «Бухгалтерский учет и налогообложение»

РЕАЛИЗАЦИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Реализация объектов ОС – достаточно популярная операция, осуществляемая субъектами хозяйствования. В консультации мы расскажем, какие правила налогообложения и бухгалтерского учета нужно соблюдать при выполнении этой операции.

Продажа объектов ОС Реализация объектов ОС является наиболее распространенным способом их отчуждения.

Рассмотрим основные правила бухгалтерского и налогового учета при осуществлении этой операции.



Pages:   || 2 | 3 |
Похожие работы:

«Обобщение практики рассмотрения споров, связанных с применением гражданско-правовой ответственности в виде убытков за неисполнение договорных обязательств1 Возмещение убытков относится к числу одной из наиболее распространенных форм гражданско-правовой ответственности, что обусловлено универсальным характером данн...»

«Ерцева О.А., УГТУ-УПИ1 СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ СПОСОБОВ ЗАЩИТЫ ПРАВ ПАТЕНТООБЛАДАТЕЛЯ В соответствии с положениями части четвертой ГК РФ, патентообладате­ лю принадлежит исключительное право использования изобретения, полезной модели или промышленного образца любым н...»

«УДК 324(471) ББК 66.3(2Рос)68 Б90 Авторы-составители: Кынев Александр Владимирович, руководитель аналитического отдела ассоциации "ГОЛОС", кандидат политических наук (части 1—4, 6);...»

«Министерство образования и науки Российской Федерации Ярославский государственный университет им. П. Г. Демидова Кафедра уголовного процесса и криминалистики СУДЕБНАЯ ПСИХИАТРИЯ Учебно-методическое пособие Рекомендовано Научно-методическим советом университета для студентов, обу...»

«ПРАВИТЕЛЬСТВО ЯМАЛО-НЕНЕЦКОГО АВТОНОМНОГО ОКРУГА ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 11 июня 2013 г. N 442-П ОБ УТВЕРЖДЕНИИ АДМИНИСТРАТИВНОГО РЕГЛАМЕНТА СЛУЖБЫ ПО ДЕЛАМ АРХИВОВ ЯМАЛО-НЕНЕЦКОГО АВТОНОМНОГО ОКРУГА ПО ПРЕДОСТАВЛЕНИЮ ГОСУДАРСТВЕННОЙ УСЛУГИ ОРГАНИЗАЦИЯ ИСПОЛНЕНИЯ ЗАПРОСОВ РОССИЙСКИХ И ИНОСТРАННЫХ ГРАЖДАН, А ТАКЖЕ ЛИЦ БЕЗ ГРАЖДАНСТВА, СВЯЗАННЫХ...»

«№9, том 47. 2016 ISSN 2074-0212 ISSN 2074-0948 International Edition in English: Butlerov Communications Юридическим учредителем журнала “Бутлеровские сообщения” является ООО “Инновационно-издательский дом “Бутлеровское наследие” Журнал является официальным печатным орган...»

«ОТКРЫТОЕ АКЦИОНЕРНОЕ ОБЩЕСТВО "АЭРОПОРТ АСТРАХАНЬ" Документация запроса предложений Запрос предложений по выбору арендатора на право заключения договора аренды недвижимого имущества, входящего в состав недвижимого имущества ОАО "Аэропорт Астрахань" 2016 год ИЗВЕЩЕНИЕ о проведении запроса предложений по выбору ар...»

«Алевтина Корзунова Подорожник, одуванчик, лопух Текст предоставлен правообладателем http://www.litres.ru/pages/biblio_book/?art=6149422 Аннотация Наверное многие из вас знают о лекарственных свойствах этих растений, но мало кто догадывается о возможности лечения им заболеваний сердечно-сосудистой системы, болезнь ор...»

«Норман Уокер 172 рецепта для здоровья и долголетия от доктора Уокера Серия "Еда, которая лечит" Текст предоставлен правообладателем http://www.litres.ru/pages/biblio_book/?art=10654054 172 рецепта для здоров...»

«ОТКРЫТОЕ АКЦИОНЕРНОЕ ОБЩЕСТВО "АЭРОПОРТ АСТРАХАНЬ" Документация запроса предложений Запрос предложений по выбору арендатора на право аренды для размещения на арендуемой площади магазина беспошлинной торговли (duty-free-shop) в международном аэропорту Астрахань. 2015 год ИЗВЕЩЕНИЕ о проведении запроса предложений по выбор...»

«Министерство образования и науки Российской Федерации Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего образования "Московский государственный юридический университет имени О.Е. Кутафина (МГЮА)" Университет имени О.Е. Кутафина (МГЮА) ПРОГРАММА КАНДИДАТСКОГ...»

«Прав озащ итны й центр Аз ербай джана Международная  Федераци я прав  челов ека Док лад межд унар одной исследовательской миссии Пы тки и жестокое обращ ение в  тю рьмах Азербай джан а Введение 1. Республика Азербайджан : политический контекст 2. С...»

«УДК: 343.44 (575.2) (043.3) ПРАВОВОЙ И ФУНКЦИОНАЛЬНЫЙ СТАТУС ОСНОВНЫХ ЕСТЕСТВЕННЫХ МОНОПОЛИЙ В КЫРГЫЗСКОЙ РЕСПУБЛИКЕ А.Д. Хамзаева, кандидат юридических наук, исполняющий обязанности доцента кафедры судебной экспертизы Кыргызско-Российский Славянский университет (Бишкек), Кыргызская Республика Аннотация...»

«Сергей Минаков Таинственные явления природы и Вселенной Серия "Мифы. Тайны. Загадки" Текст предоставлен правообладателем http://www.litres.ru/pages/biblio_book/?art=11187185 Таинственные явления природы и...»

«С. А. Горбаненко Палеоэтноботанические материалы с животинного городища (по отпечаткам на изделиях из глины) а высоком мысу правого берега р. Воронеж (рис. 1) в 3,5 км от с. Староживотинное Рамонского р-на Воронежской обл. находится Животинное городище, которое исследовалось славянским отрядом археологическ...»

«МИНИСТЕРСТВО СЕЛЬСКОГО ХОЗЯЙСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего профессионального образования "КУБАНСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ АГРАРНЫЙ УНИВЕРСИТЕТ" Методические указания по проведению практических занятий по дисциплине Б1.В.ДВ.1.1 Акту...»

«В. И. Шкатулла Образовательное право Учебник для вузов Издательство НОРМА (Издательская группа НОРМА—ИНФРА • М) Москва, 2001 ББК 67.404 Ш66 И(Ь|атулла В. ИОбразовательное право: Учебник для вуIH66 Зйв. — М.: Издательство НОРМА (Издательская группа НОРМА—ИНФРА • М), 2001. — 688 с. ISBN 5-89123-564-1 (НОРМ...»

«ГЕНДЕР И РЕЛИГИЯ ББК 63.3(2)-283.2:86.372.24 А. А. Федотов РАСШИРЕНИЕ СФЕРЫ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ЖЕНЩИН В РУССКОЙ ПРАВОСЛАВНОЙ ЦЕРКВИ В XX — НАЧАЛЕ XXI В. В "Основах социальной концепции Русской Православной Церкви", принятых Архиерейским Собором 2000 г., отмечается, что "с самого начала бытия церковно...»

«Егор Шереметьев Мужчина нарасхват Москва АСТ Кладезь УДК 159.9 ББК 88.5 Ш49 Все права защищены. Ни одна часть данного издания не может быть воспроизведена или использована в како...»

«ПОНЯТИЕ "ПРАВОНАРУШИТЕЛЬ" И ЕГО ЗАКРЕПЛЕНИЕ В ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВЕ Петрова Н.В. Научный руководитель – профессор Шафиров В.М. Сибирский федеральный университет В настоящее врем...»

«10 Matters of Russian and International Law. 2`2016 Publishing House ANALITIKA RODIS ( analitikarodis@yandex.ru ) http://publishing-vak.ru/ УДК 343 Земля как объект уголовно-правовой охран...»

«Галина Александровна Кизима Консервирование и домашние заготовки. Легко и вкусно Текст предоставлен правообладателем http://www.litres.ru/pages/biblio_book/?art=11009451 Консервирование и домашние заготовки. Легко и вкусно: АСТ; Москва; 2015 ISBN 978-5-17-091647-4 Аннотация Вырастит...»

«Проект Сергея Тармашева "ЧИСТИЛИЩЕ" Сергей Тармашев "ЧИСТИЛИЩЕ" Игорь Пронин "ЧИСТИЛИЩЕ. ИСХОД" Александр Золотько "ЧИСТИЛИЩЕ. ЯНЫЧАР" Александр Токунов "ЧИСТИЛИЩЕ. ДАР УЧИТЕЛЕЙ" Дмитрий Янковский "ЧИСТИЛИЩЕ. ГРАНЬ" Михаил Кликин "ЧИСТИЛИЩЕ. ТУРИСТ" Алексан...»

«Aid for Im m igrants © 10/2002 N orthw est Justice Project Аффидевит поддержки и права иммигрантов на государственные льготы (Новая редакция, октябрь 2002 г.) Эта брошюра поможет вам понять, на какие льго...»

«ОСНОВНЫЕ АСПЕКТЫ ТЕХНОЛОГИИ ПСИХОЛОГИЧЕСКОГО СОПРОВОЖДЕНИЯ СПОРТСМЕНОВ, ЗАВЕРШАЮЩИХ СВОЮ СПОРТИВНУЮ КАРЬЕРУ Шихвердиев С.Н. Российская правовая академия Министерства Юстиции России Санкт-Петербург, Россия Завершение спортивной карьеры имеет х...»

«Гражданско-правовые способы восстановления корпоративного контроля В СТАТЬЕ НА ПРИМЕРЕ ПРАКТИКИ КАССАЦИОННЫХ АРБИТРАЖНЫХ СУДОВ АНАЛИЗИРУЮТСЯ ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫЕ СПОСОБЫ ВОССТАНОВЛЕНИЯ КОРПОРАТИВНОГО КОНТРОЛЯ УЧАСТНИКАМИ ХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОБЩЕСТВ (РЕ...»

«Обзор торговой политики в странах Европы и Центральной Азии Ежемесячный выпуск Бюллетень № 12 – Апрель 2016 ©FAO/morguefile № 12 – Апрель 2016 Торговые меры Египет открыл рынок мяса для Российской Федерации Египет открыл рынок мяса для российских производителей первые 12 российских предприятий получи...»

«ПОСТАНОВЛЕНИЕ Администрации Юсьвинского муниципального района Коми – Пермяцкого округа Пермского края 12.04.2016 г. № 104 Об утверждении перечня видов общественных работ на 2016 год В соответствии с Законом Российской Федерации от 19.04.1991 № 1032-1 "О занятости населения в Российской Федерации", постановлением Правите...»








 
2017 www.doc.knigi-x.ru - «Бесплатная электронная библиотека - различные документы»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.