WWW.DOC.KNIGI-X.RU
БЕСПЛАТНАЯ  ИНТЕРНЕТ  БИБЛИОТЕКА - Различные документы
 

«Обобщение практики рассмотрения споров, связанных с применением положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации На настоящий период времени ...»

Обобщение практики рассмотрения споров, связанных с применением

положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации

На настоящий период времени споры, связанные с применением налога на

добавленную стоимость, установленного главой 21 Налогового кодекса Российской

Федерации, остаются одними из наиболее сложных в судебной практике арбитражных

судов. Все чаще при разрешении налоговых споров судами выявляются признаки

недобросовестности налогоплательщиков, отсутствие у них деловой цели при заключении договоров с контрагентами, заключение сделок с так называемыми отсутствующими юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, что направлено на необоснованное получение ими налоговых вычетов и права на получение возмещения налога на добавленную стоимость.

Однако, судебно-арбитражная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Добросовестность налогоплательщика является преимущественным фактором при исследовании правомерности предъявления сумм НДС к вычету. Налогоплательщики обязаны в полном объеме исполнять свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых льгот.

Нарушение налогоплательщиками требований закона предполагает возложение на них неблагоприятных правовых последствий такого неправомерного поведения.



Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указал, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Налогоплательщики имеют право на получение налоговой выгоды, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Если же для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), налоговая выгода может быть признана судом необоснованной. Кроме того, если налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, она также признается необоснованной.

Рассмотрим наиболее актуальные вопросы, возникающие в практике Арбитражного суда Амурской области при рассмотрении споров, связанных с применениемнорм главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п.5 и п.6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Дело № А04-6140/06-19/479 Инспекция обратилась в арбитражный суд Амурской области с заявлением о взыскании с общества штрафных санкций в сумме 68 269 руб. 12 коп. за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст.122 НК РФ.





Судом установлено, что инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленных обществом документов, а именно налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за октябрь 2005 г.

В ходе камеральной налоговой проверки установлено, что в нарушение ст. 169 НК РФ налогоплательщиком неправомерно предъявлен к вычету НДС по счету-фактуре, выставленной индивидуальному предпринимателю Б., в результате чего сумма НДС, заявленная к вычету, завышена на 526 276 руб.

Инспекцией общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 68 269 руб. 12 коп. На день рассмотрения дела в суде требования в добровольном порядке не исполнены, налоговые санкции обществом не уплачены.

Суд, принимая решение о частичном удовлетворении требований заявителя, указал, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Не выполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

В счете-фактуре должны быть указаны, в частности, наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя, иные сведения, предусмотренные настоящей статьей.

В исследуемом счете-фактуре суд установил отсутствие реквизитов свидетельства о государственной регистрации предпринимателя, вместо реквизита «ИНН продавца»

указан ИНН Сбербанка, а также отсутствие наименования, адреса, идентификационного номера покупателя.

Как установлено судом, из представленных сторонами доказательств, в частности из выписки из государственного реестра индивидуальных предпринимателей, предприниматель Б. утратил статус индивидуального предпринимателя с 01.01.2005 г., о чем в приведенный реестр внесена соответствующая запись..

Поскольку индивидуальный предприниматель Б. не обладает статусом индивидуального предпринимателя, плательщиком налога на добавленную стоимость в исследуемый период не являлся, следовательно, и общество необоснованно предъявило суммы НДС к вычету.

При таких обстоятельствах суд пришел к выводу о законности и обоснованности решения налогового органа о привлечении общества к налоговой ответственности.

(Аналогичная позиция изложена в постановлениях ФАС ДВО от 28.12.2006 г.

№ Ф03-А73/06-2/4993 по делу № А73-3449/2006-72; от 27.09.2006 № Ф03-А51/06по делу № А51-1951/2006-20-78).

Предъявление соответствующих сумм налога на добавленную стоимость к возмещению из бюджета при отсутствии источника их возмещения (в случае, когда по суммам налога контрагенты в налоговый орган не отчитались и в бюджет их не уплатили) является основанием для отказа в возмещении из бюджета указанных сумм налога.

Дело № А04-5419/06-19/430

Общество обратилось в арбитражный суд Амурской области с заявлением к налоговому органу о признании недействительным решения об отказе в возмещении НДС.

Заявитель счел необоснованным отказ налогового органа в возмещении НДС, полагая, что представленные счета-фактуры соответствуют требованиям ст.169 НК РФ.

Пояснил, что общество не обязано проверять фактическое место нахождения контрагента, а также исполнение его обязанностей по представлению отчетности в налоговый орган по месту нахождения и уплате налогов в бюджет.

Как следует из материалов указанного дела, по результатам камеральной проверки налоговым органом установлено завышение организацией налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета на 494 727 руб., и занижение суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, на 2 419 183,04 рублей.

Решением налогового органа общество привлечено к налоговой от ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ.

Судом установлено, что общество представило в инспекцию заявление, согласно которому организация отказывается от освобождения операций по реализации лома и отходов черных цветных металлов НДС и сохраняет прежний порядок налогообложения ввиду заключенных договоров с крупнейшими поставщиками - ООО «Э».

Представленные обществом счета-фактуры, выставленные ООО «Э», содержат недостоверную информацию, так как по результатам полученного ответа из инспекции в отношении ООО «Э» установлено, что им в инспекцию представлена за исследуемый период нулевая отчетность, налог не уплачен, по юридическому адресу организация не находится (требование, направленное в адрес организации, вернулось с отметкой «не значится»).

Кроме того, в нарушение п.9 «Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» обществом в книге покупок за ноябрь 2005г. в графе 2 (дата, № счет-фактуры) по всем поставщикам не отражены дата и номер счет-фактуры продавца, а занесено только б/н частичная оплата.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд указал, что налоговые вычеты производятся на основании счетов фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумму налога, после принятия на учет указанных товаров при условии соблюдении установленного ст.169 НК РФ порядка составления счетов-фактур.

В исследуемых счетах-фактурах не содержатся необходимые сведения, установленные вышеназванной правовой нормой. Указанные счета-фактуры не могут, по мнению суда, служить основанием для применения вычетов, предусмотренных налоговым законодательством РФ.

При таких обстоятельствах, с учетом предписаний налогового законодательства и имеющихся в деле доказательств, суд не нашел оснований для удовлетворения заявленных требований.

(Аналогичная позиция изложена в постановлениях Президиума ВАС РФ от 20.02.2006 г. № 12488/05 по делу № А32-10486/2004-22/213; Постановлении Президиума ВАС РФ от 01.11.2005 г. № 9660/05 по делу № А76-15087/04-38-472.

Кроме того, как разъяснил Пленум ВАС РФ в Постановлении от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано).

Не выполнение налогоплательщиком при заявлении к вычету налога на добавленную стоимость условия подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов не освобождает его от уплаты соответствующих сумм НДС.

Дело № А04-2346/06-5/107 Артель старателей обратилась в Арбитражный суд Амурской области с заявлением к налоговому органу об отмене решения налоговой инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2004 год и пени по НДС за 2004 год.

Заявитель пояснил, что налоговым органом неправомерно, по его мнению, отказано в возмещении НДС за декабрь 2004 года и доначислен НДС, поскольку нулевая ставка по НДС освобождает артель от уплаты в бюджет налогов.

Как установлено налоговым органом по результатам проведенной им выездной проверки, в нарушение п.1 ст.171, п.8 ст.165 Налогового кодекса РФ организацией в декларации по налоговой ставке 0 процентов к вычету из бюджета излишне заявлен НДС в сумме 820 474 рублей, поскольку для подтверждения обоснованности налоговых вычетов артелью не представлены документы, подтверждающие передачу драгоценных металлов банку в декабре 2004 года. В результате сумма неуплаченного налога на добавленную стоимость составила 820 474 рубля.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд указал, что налог на добавленную стоимость к вычету из бюджета в сумме 820 474 рублей был заявлен организацией в декларации по налоговой ставке 0 процентов за декабрь 2004 года. Дата последней реализации драгоценных металлов определена, как 26.11.2004 г., то есть выручка от реализации золота поступила в артель в ноябре 2004 года.

Налогоплательщиком при заявлении к вычету налога на добавленную стоимость за декабрь 2004 года не выполнены условия подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов, а именно не представлены документы, подтверждающие передачу драгоценных металлов в декабре 2004 года банку и контракт на реализацию драгоценных металлов.

В то время как Налоговый кодекс РФ прямо предусматривает, что вычеты сумм налога, предусмотренные статьей 171 НК РФ в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 6 статьи 164 (драгоценных металлов), подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации, указанной в пункте 6 статьи 164 настоящего Кодекса, и документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

Отсутствие у артели старателей в спорном периоде (декабрь 2004 года) реализации драгоценных металлов и соответственно оснований для применения налоговой ставки 0 процентов исключает право заявителя на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в указанном налоговом периоде, в связи с чем, по итогам налоговой проверки за 2004 год артели обоснованно начислен налог на добавленную стоимость в сумме 820 474 рублей.

Поскольку сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, постольку начисление пени в сумме 145 675,78 рублей (за период с 21.01.2005 г. по 28.04.2006 г.) артели налоговым органом является законным и обоснованным.

При таких обстоятельствах, у суда не имелось оснований для отмены оспариваемого решения налогового органа.

(Судом апелляционной инстанции решение суда оставлено без изменения).

(Аналогичная позиция изложена в постановлениях Президиума ВАС РФ от 16.05.2006 г. № 14874/05 по делу № А-26-693/2005-25; от 18.04.2006 г. № 16470/05 по делу № А72-2702/05-7/197).

Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, поэтому любые иные документы, предъявленные налогоплательщиками в подтверждение уплаченных сумм налога, не могут являться основанием для вычетов по НДС.

Дело № А04- 8135/05-14/590 В Арбитражный суд Амурской области обратилась налоговая инспекция с заявлением к обществу о взыскании 19 981,17 рублей, составляющих сумму штрафа на основании решения налогового органа, за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

В результате камеральной проверки декларации ответчика по НДС за декабрь 2004 г. налоговым органном установлено, что по разделу 2.1 - налоговые вычеты предъявлены не правомерно, в связи с чем, доначислен налог на добавленную стоимость за декабрь 2004 г. по сроку 20.01.2005 г.

За допущенные нарушения налогового законодательства РФ общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 20 % от суммы не полностью уплаченного налога на добавленную стоимость 142 052,72 руб. в размере 19 981,17 руб.

Оценив представленные сторонами доказательства, суд пришел к выводу о законности и обоснованности принятого налоговым органом решения по следующим основаниям.

Как следует из положений ст.172 НК РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

В нарушение п.1 ст.169 НК РФ, п 1 ст.172 НК РФ налогоплательщиком включены суммы по НДС по счету от 29.12.2004 г. № 22 ЗАО «И» в сумме 137 746,44 руб., письмо, на основании которого заявитель оплачивает по счету от 28.12.2004 г. № 42 ЗАО «И» за ООО ТД «А»», счет от 28.12.2004 г. № 42 ООО ТД «А».

Поскольку данные документы не являются счетом-фактурой, они не являются и основанием для вычетов по НДС; налоговые вычеты производятся на основании счетовфактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). В представленных счетах заявитель не является покупателем, а является плательщиком.

При проведении проверки налоговому органу не представлена счет-фактура от 29.12.2004 г. № 22 ЗАО «И», счет-фактура от 08.12.2004 г. № 144 ООО «РН-В» НДС в сумме 4 576,28 руб.

Поскольку налогоплательщик не подтвердил право на получение налогового вычета по НДС, им занижена налогооблагаемая база по НДС и, следовательно, совершено правонарушение, предусмотренное ч.1 ст.122 НК РФ.

На основании изложенного, суд удовлетворил заявленные требования.

Предприниматель, являющийся налоговым агентом в целях исчисления и уплаты НДС, не может быть привлечен к налоговой ответственности за не представление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых деклараций.

Дело № А04-1569/06-5/11 В арбитражный суд обратился индивидуальный предприниматель К. с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Как установлено судом при исследовании имеющихся в деле доказательств, предприниматель К. являлся налоговым агентом по арендуемому им имуществу в целях исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость и представлял налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость, как налоговый агент.

Налогоплательщиком налога на добавленную стоимость предприниматель не являлся.

Однако решением налогового органа предприниматель привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст.119 НК РФ, а именно за непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых деклараций.

Учитывая изложенное, суд счел, что у налогового органа отсутствовали основания для привлечения предпринимателя, как налогового агента, к ответственности, предусмотренной ст.119 НК РФ. Допущенное предпринимателем правонарушение в виде несвоевременного представления налоговых деклараций налоговым агентом образует состав налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст.126 НК РФ.

При таких обстоятельствах, суд пришел к выводу о необоснованности оспариваемого заявителем решения налогового органа.

(См. также постановления ФАС ДВО от 15.11.2006 г. № Ф03-А51/06-2/4142 по делу № А51-2727/2006-33-175; ФАС ДВО от 29.11.2006 г. № Ф03-А51/06-2/4431 по делу № А51-2851/2006-10-137).

Не представление лицами, использующими право на освобождение от уплаты НДС, соответствующего письменного уведомления и документов, подтверждающих право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета в предусмотренный НК РФ срок, является основанием для уплаты налога.

Дело № А04-1851/06-5/54

В Арбитражный суд Амурской области обратился индивидуальный предприниматель О. с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Требования предпринимателя обоснованы тем, что фактически он в 2004 году был освобожден от уплаты налога на добавленную стоимость по уведомлению, поданному им в налоговый орган. Отказ налогового органа в предоставлении ему данного права он не получал. Предприниматель пояснил, что налоговым органом при вынесении решения нарушены требования к порядку проведения проверки и оформлению результатов проверки, предусмотренные статьями 32, 87, 101 Налогового кодекса РФ, Инструкцией МНС РФ от 10.04.2006 г. № 60. Решение принято налоговым органом формально без учета фактических обстоятельств дела.

Как установлено судом на основании представленных сторонами доказательств, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка соблюдения предпринимателем требований закона о правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость и других налогов, по результатам которой был составлен акт о нарушениях предпринимателем норм НК РФ в результате занижения сумм налога на добавленную стоимость. Сумма неуплаченного налога на добавленную стоимость составила 24 285 рублей.

Оценив имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд удовлетворил заявленные требования частично по следующим основаниям.

Лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в пункте 6 статьи 145 НК РФ, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета. Указанные уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.

Форма уведомления об использовании права на освобождение утверждается Министерством финансов Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, уведомление об использовании права на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость заявитель представил в налоговый орган 03.08.2004 г. и указал, что уведомляет об использовании данного права с 1 мая 2004 года.

Принимая во внимание вышеуказанные положения закона, суд счел, что, планируя использовать право на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость с 1 мая 2004 года, предприниматель должен был представить документы о том, что за три предшествующих последовательных календарных месяца, то есть за февраль, март, апрель 2004 года сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) не превысила в совокупности один миллион рублей.

При этом суд учел, что предприниматель О. зарегистрирован в качестве такового с 29.04.2004 г., следовательно, он не мог использовать право на освобождение от уплаты НДС с 01.05.2004.

Довод заявителя о том, что он уведомил налоговый орган об освобождении от уплаты налога с 1 августа 2004 года, но в результате технической ошибки указал в уведомлении другую дату, не нашел своего подтверждения в материалах дела.

Из смысла статьи 145 НК РФ следует, что право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика реализуется путем подачи письменного уведомления в налоговый орган и пакета документов, предусмотренных пунктом 6 статьи.

Предпринимателем пакет документов был представлен в полном объеме, что не оспаривается налоговым органом.

Вместе с тем, право на освобождение от обязанностей налогоплательщика носит характер льготы, а закон ограничивает право его применения требованием обязательного соблюдения налогоплательщиком тех условий, при наличии которых такое право может возникнуть. Таким образом, несоблюдение указанных в законе условий не влечет за собой права на освобождение от уплаты налога. Нарушение срока на подачу уведомления и срока с которого налогоплательщик будет использовать право на освобождение свидетельствуют о несоблюдении налогоплательщиком условий, с которыми закон связывает право на освобождение от уплаты НДС.

Поскольку предпринимателем условия, предусмотренные статьей 145 НК РФ, были нарушены, он необоснованно полагал, что имеет право на освобождение от уплаты НДС.

Письмом от 10.09.2004 № 08-16/5610 налоговый орган сообщил предпринимателю об отказе в предоставлении права на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость. Письмо направлено предпринимателю по почте. Как следует из представленного ответчиком ответа почты заказное письмо, направленное в адрес О.

было возвращено по причине истечения срока хранения.

Довод заявителя о том, что отказ в праве на освобождение не был им получен, судом не принимается, поскольку данное обстоятельство не влияет на сам факт использования освобождения от уплаты налога, кроме того, закон не предусматривает обязательного направления в адрес налогоплательщика решения об отказе в использовании права на освобождение от уплаты налога.

При таких обстоятельствах, суд пришел к выводу, что у налогового органа имелись законные основания для вынесения оспариваемого решения.

Вместе с тем, суд счел необходимым применить смягчающие обстоятельства, а именно учесть добросовестность налогоплательщика и его добросовестное заблуждение относительно имеющегося у него права на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость в 2004 году, совершение правонарушения впервые, и снизить размер санкции, примененной к предпринимателю на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ, до 800 рублей.

(Судом апелляционной инстанции решение суда оставлено без изменения).

Доверительный управляющий не является налоговым агентом в отношении сданного им муниципального имущества в пределах предоставленных прав, поскольку его нельзя рассматривать как арендатора имущества, полученного в доверительное управление.

Дело № А04-10837/05-1/1317 Налоговый орган обратился в арбитражный суд с заявлением о взыскании с индивидуального предпринимателя Т. 274 936,82 рублей, в том числе и по НДС - 57 882 рублей доначисленного налога на добавленную стоимость; 22 600,51 рублей пени, начисленных за несвоевременную уплату НДС; 156 394,80 штрафа за несвоевременную уплату НДС, непредставление декларации; 3 424 рублей доначисленного налога с продаж с аренды муниципального имущества, полученной доверительным управляющим наличными 3 150 рублей штрафа на основании статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление документов (с учетом уточнения заявленных требований).

Требования обоснованы тем, что в результате выездной налоговой проверки хозяйственной деятельности ответчика по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2002 по 31.12.2003 годы были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, о чем составлен акт. По результатам рассмотрения акта, налоговым органом принято решение о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, которое, по мнению последнего, является незаконным и необоснованным.

Налоговый орган обоснованно указал в акте проверки, что в соответствии с пунктом 3 статьи 161 НК РФ «при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога». Передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему.

Доверительный управляющий является плательщиком НДС только в случае, если учредитель управления являлся бы плательщиком НДС в отношении этого имущества.

В данном случае Налоговым кодексом РФ прямо предусмотрено, что плательщиком НДС при аренде муниципального имущества является арендатор, а не собственник.

Ни гражданское законодательство, ни законодательство о налогах и сборах не имеет отсылочной нормы, распространяющей правила аренды на доверительное управление. Суд не усмотрел возможности применения аналогии закона (п.3 ст.161 НК РФ) к доверительному управляющему. Следовательно, доверительного управляющего нельзя рассматривать как арендатора имущества, полученного в доверительное управление. Поэтому он не является налоговым агентом в отношении сданного им муниципального имущества в пределах предоставленных прав.

Таким образом, суд нашел необоснованным доначисление НДС за 2002 год в сумме 29 622,00 рублей, за 2003 год – 64 194,00 рублей, исчисленных с суммы арендной платы за аренду муниципального имущества, находящегося в доверительном управлении предпринимателя.

Из акта проверки усматривается, что арендная плата перечислялась ответчику без выделенного отдельной строкой в платежно-расчетных документах налога.

Кроме того, судом установлено, что как налогоплательщик предприниматель Т.

представлял в налоговый орган налоговые декларации по НДС, что нашло подтверждение в акте проверки. Учитывая, что предприниматель судом не признан налоговым агентом по НДС, суд признал не основанным на законодательстве о налогах и сборах требование налогового органа о представлении деклараций по НДС, представляемых налоговым агентом.

Рассмотрим также ряд наиболее актуальных вопросов, возникающих в практике иных арбитражных судов при рассмотрении споров, связанных с применением норм главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Отсутствие в счетах-фактурах адреса грузополучателя, при условии, что он же является покупателем, и адрес последнего содержится в данных счетахфактурах, не является обстоятельством, исключающим возможность налогоплательщика в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ воспользоваться правом на налоговый вычет. (Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 31.05.2006 г. № Ф03-А73/06-2/1265 по делу № А73Муниципальное унитарное предприятие обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением о признании недействительным решения налогового органа от 14.06.2005 г. № 844 «Об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения».

Решением суда от 27.09.2005 г., оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 19.01.2006 г., заявленные требования удовлетворены.

Судебные акты мотивированы тем, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для отказа унитарному предприятию в налоговых вычетах по НДС по причине несоответствия представленных им счетов-фактур требованиям статьи 169 НК РФ.

Не согласившись с судебными актами, инспекция обжаловала их в кассационную инстанцию арбитражного суда.

Оставляя решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции без изменения, суд кассационной инстанции привел следующее.

Право на возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость возникает у налогоплательщика в том случае, если он докажет правомерность своих требований, в том числе соответствующими документами, служащими при рассматриваемых обстоятельствах основанием к возмещению налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения согласно главе 21 этого Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 172 этого же Кодекса налоговые вычеты производятся, в том числе на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Статьей 169 НК РФ предписано, что только счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 25 Кодекса. При этом названной правовой нормой регламентированы требования, предъявляемые к составлению счетовфактур, что закреплено пунктами 5 и 6 рассматриваемой статьи НК РФ.

Подпункт 2 пункта 5 статьи 169 НК РФ предусматривает, что обязательными реквизитами счета-фактуры является наименование, адрес и идентификационный номер (ИНН) налогоплательщика и покупателя, тогда как указание на обязательное наличие в счет-фактуре показателей - КПП продавца и покупателя как в подпункте 2 пункта 5 статьи 169 НК РФ, так и в других частях указанной налоговой нормы отсутствует.

Поскольку при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов в соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ налоговый орган должен учитывать лишь требования пунктов 5 и 6 статьи 169 Кодекса, то довод заявителя жалобы о том, что при отсутствии в счете-фактуре КПП продавца и покупателя налогоплательщик не вправе применять налоговый вычет, является несостоятельным.

Указание наименований и адресов грузополучателя и грузоотправителя в счетефактуре предусмотрено подпунктом 3 пункта 5 статьи 169 НК РФ.

Как установлено судом, в счетах-фактурах, представленных в налоговый орган в подтверждение права на налоговый вычет, указаны: наименование покупателя и его адрес. При этом унитарное предприятие, одновременно является и покупателем, и грузополучателем. Следовательно, отсутствие в счетах-фактурах адреса грузополучателя, при условии, что он же является покупателем, и адрес последнего содержится в данных счетах-фактурах, правомерно не признано судом в качестве обстоятельства, исключающего возможность налогоплательщика в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ воспользоваться правом на налоговый вычет.

Таким образом, формальный подход к решению вопроса об условиях реализации налогоплательщиком права на налоговый вычет недопустим, что подтверждается также и правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, обозначенной в Постановлении от 14.07.2003 г. № 12-П.

Кроме того, налоговый орган не оспорил факт поступления в бюджет НДС в указанной сумме, а представленные унитарным предприятием исправленные счетафактуры также не оспорены инспекцией.

При оказании услуг, когда отсутствуют понятия «грузоотправитель» и «грузополучатель», в соответствующих строках счета-фактуры ставятся прочерки. (Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 25.10.2006 г. № Ф03-А59/06-2/3620 по делу Ф А59-552/2006-С15).

Общество обратилось в Арбитражный суд Сахалинской области с заявлением о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления 114 928 руб. налога на добавленную стоимость, отказа в предоставлении налоговых вычетов по НДС на сумму 140 903,36 руб. и уменьшения суммы НДС к возмещению из бюджета в размере 255 831,36 руб.

Решением суда от 16.05.2006 г. заявленные требования удовлетворены на том основании, что налоговым органом не установлен и не доказан факт занижения обществом налоговой базы по НДС за август 2005 года. Нарушений обществом статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации не допущено.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

Не согласившись с решением суда, инспекция обратилась с кассационной жалобой, в которой просило его отменить и принять новый судебный акт. Сочла, что указанные в декларации по НДС за 2005 год и в декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за этот же период величины являются сопоставимыми. В декларации по НДПИ указана стоимость реализованного добытого полезного ископаемого в размере 7 933 055 руб., а в декларации по НДС указана налоговая база в размере 7 294 564 руб. В результате сумма не исчисленного НДС составила 114 928 руб. Кроме того, представленные обществом счета-фактуры не могут являться основанием для возмещения сумм НДС, так как не соответствуют требованиям статьи 169 НК РФ.

Исследовав материалы дела, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа не нашел оснований для удовлетворения кассационной жалобы и отмены судебного акта. При этом, в части спора по налогу на добавленную стоимость суд исходил из следующего.

В силу статьи 143 НК РФ общество является плательщиком НДС.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычеты по НДС, согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Согласно статье 169 НК РФ, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, и должна отвечать требованиям, предъявляемым к ней.

В случае если счет-фактура составлена и выставлена с нарушением установленного порядка, то она не может являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Судом установлено, что в счетах-фактурах, выставленных обществу отсутствуют наименование и адрес «грузоотправителя» и «грузополучателя». В соответствующих строках налогоплательщиком проставлены прочерки.

Данные нарушения явились основанием для отказа в предоставлении налоговых вычетов, поскольку пунктами 3, 5 статьи 169 НК РФ одним из требований, предъявляемых к счету-фактуре, установлено указание в нем наименования и адреса грузоотправителя и грузополучателя.

При этом налоговый орган не оспаривает, что обществом в остальной части соблюдены все установленные статьями 169, 171 - 173, 176 условия для применения налоговых вычетов, в том числе произведенная оплата по спорным счетам-фактурам.

Как установлено судом, все спорные счета-фактуры выставлены обществу поставщиками услуг на основании договоров об оказании услуг.

Суд кассационной инстанции признал правильным вывод суда первой инстанции о том, что при оказании услуг отсутствуют такие понятия как «грузоотправитель» и «грузополучатель», что в свою очередь лишает налогоплательщиков возможности представить в налоговый орган счета-фактуры с соответствующими заполненными строками.

Данный вывод суда согласуется с правовой позицией МНС РФ, изложенной в Письме от 21.05.2001 г. № ВГ-6-03/404, в котором Министерство разъяснило, что при оказании услуг, когда отсутствуют понятия «грузоотправитель» и «грузополучатель», в соответствующих строках счета-фактуры ставятся прочерки.

Нарушений положений статьи 169 НК РФ обществом не допущено, в связи с чем, у инспекции отсутствовали правовые основания для отказа в предоставлении налоговых вычетов.

Отсутствие у налогоплательщика в налоговом периоде объекта налогообложения не освобождает его от исполнения обязанностей, связанных с представлением деклараций по налогу, плательщиком которого он является в силу требований налогового законодательства. (Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 09.08.2006 г. № Ф03-А04/06-2/2209 по делу № А04-10833/05-1/1312).

Налоговый орган обратился в Арбитражный суд Амурской области с заявлением о взыскании с органа местного самоуправления 100 рублей - суммы налоговых санкций за нарушение срока представления декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2005 года.

Решением суда от 20.02.2006 г. в удовлетворении требований налоговому органу отказано со ссылкой на отсутствие у администрации обязанностей по уплате налога на добавленную стоимость и представлению налоговых деклараций по этому налогу.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

Инспекция, не согласившись с принятым по делу судебным актом, обратилась в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на неправильное толкование судом норм Налогового кодекса РФ, просила решение суда отменить, принять новый судебный акт.

Проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции счел, что оспариваемый судебный акт подлежит отмене в связи со следующим.

В соответствии с положениями статей 23, 174 Налогового кодекса Российской Федерации плательщики налога на добавленную стоимость (организации, индивидуальные предприниматели, лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ) обязаны представлять в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Нарушение порядка представления документов в налоговый орган является противоправным деянием, направленным против контрольных функций налогового органа. Ответственность по данному правонарушению наступает независимо от возникшей недоплаты или переплаты по налогу.

Непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации образует состав налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа, размер которого зависит от периода нарушения и суммы налога, подлежащей уплате на основе представленной декларации.

Как следует из материалов дела, орган местного самоуправления представил в налоговую инспекцию по месту учета налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2005 года 16.09.2005 г. при сроке представления не позднее 20.07.2005 г., что послужило основанием для принятия инспекцией решения о привлечении администрации к налоговой ответственности и направления требования об уплате налоговых санкций.

В связи с неисполнением требования об уплате налоговых санкций в добровольном порядке инспекция обратилась с заявлением о взыскании штрафа в судебном порядке.

Суд, отказывая налоговому органу во взыскании налоговых санкций и ссылаясь на положения статей 143, 146, 161 Налогового кодекса Российской Федерации, сделал вывод о том, что орган местного самоуправления не является плательщиком НДС.

Вместе с тем, кассационная инстанция сочла, что приведенный вывод суда не основан на нормах главы 21 Налогового кодекса РФ.

Статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации, индивидуальные предприниматели.

В силу статьи 5 Закона № 154-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» органы местного самоуправления от имени муниципального образования самостоятельно владеют, пользуются и распоряжаются муниципальным имуществом в соответствии с Конституцией Российской Федерации, федеральными законами и принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами органов местного самоуправления. Органы местного самоуправления вправе передавать муниципальное имущество во временное или в постоянное пользование физическим и юридическим лицам, органам государственной власти Российской Федерации (органам государственной власти субъекта Российской Федерации) и органам местного самоуправления иных муниципальных образований, отчуждать, совершать иные сделки в соответствии с федеральными законами.

Органы местного самоуправления, которые в соответствии с Законом № 154-ФЗ и уставом муниципального образования наделяются правами юридического лица, являются муниципальными учреждениями, образуемыми для осуществления управленческих функций, и подлежат государственной регистрации в качестве юридических лиц в соответствии с федеральным законом.

Согласно статье 49 Устава исследуемого органа местного самоуправления, администрация является исполнительно-распорядительным органом. Полномочия, а также порядок деятельности администрации сельсовета определяются Положением об администрации.

Согласно выписке из единого государственного реестра юридических лиц администрация зарегистрирована в качестве юридического лица, состоит на налоговом учете в налоговом органе.

Согласно статье 65 Устава, доходы местного бюджета формируются, в том числе и за счет доходов от оказания органами местного самоуправления платных услуг.

В соответствии с пп.1 п.1 ст.146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

При этом пунктом 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации не признается объектом налогообложения выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов исполнительной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления.

Вместе с тем отсутствие у налогоплательщика в налоговом периоде объекта налогообложения не освобождает его от исполнения обязанностей, связанных с представлением деклараций по налогу, плательщиком которого он является в силу требований налогового законодательства.

Момент предъявления сумм налога к вычету связан с моментом приобретения (принятия на учет) товаров (работ, услуг), их фактической оплатой (включая сумму налога). Реализация товаров (работ, услуг) в том же налоговом периоде не определена законом как условие применения налоговых вычетов.

(Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 06.04.2006 г. № Ф03-А73/06-2/726 по делу № А73-10224/2005-12).

Общество обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением о признании решения налогового органа от 13.05.2005 г. № 372 недействительным в части отказа обществу в возмещении налога на добавленную стоимость во II квартале 2004 года в сумме 798 744 руб. и обязании налогового органа возвратить обществу переплату по налогу на добавленную стоимость в сумме 798 744 руб.

Решением суда от 13.12.2005 г. в удовлетворении заявленных обществом требований отказано. Судебный акт мотивирован тем, что поскольку у общества во II квартале 2004 года отсутствовала реализация товаров, налог на добавленную стоимость заявлен налогоплательщиком к возмещению из бюджета неправомерно.

Отменяя решение суда первой инстанции, арбитражный суд кассационной инстанции исходил из следующего.

В соответствии с положениями статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса, товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно требованиям пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Из вышеизложенного следует, что момент предъявления сумм налога к вычету связан с моментом приобретения (принятия на учет) товаров (работ, услуг), их фактической оплаты (включая сумму налога), а также с целью их приобретения.

Реализация в том же налоговом периоде товаров (работ, услуг), при приобретении которых была уплачена налогоплательщиком подлежащая вычету сумма налога, исходя из вышеуказанных норм налогового законодательства, не является условием для применения налоговых вычетов.

Исправленные счета-фактуры, подтверждающие право на применение налоговых вычетов, представленные в суд после вынесения налоговым органом оспариваемого решения, которые на момент вынесения этого решения не были представлены в налоговый орган, не могут свидетельствовать о незаконности решения налогового органа, принятого по результатам налоговой проверки (Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 17.03.2006 г. № А19-38916/05-44-Ф02-979/06-С1 по делу № 5101/04-16/1289).

Общество с ограниченной ответственностью обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании недействительным решения налогового органа.

Решением суда первой инстанции в удовлетворении заявленных требований отказано.

В апелляционной инстанции законность и обоснованность решения суда первой инстанции не проверялись.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке его законности в связи с нарушением норм материального и процессуального права.

По мнению заявителя кассационной жалобы, суд не исследовал исправленный экземпляр счета-фактуры, сославшись на то, что он не был предметом камеральной проверки.

Оставляя решение суда первой инстанции без изменения, суд кассационной инстанции привел следующее.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований приведенной части, арбитражный суд первой инстанции указал, что согласно решению инспекции, основанием для доначисления налога на добавленную стоимость, пени и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа послужило неправомерное применение вычета по налогу на добавленную стоимость по счету-фактуре, не соответствующему требованиям налогового законодательства.

Арбитражный суд исследовал данный счет-фактуру и согласился с выводами налоговой инспекции. Налогоплательщик в судебное заседание представил исправленный экземпляр счета-фактуры, который, по его мнению, соответствует требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд кассационной инстанции полагает, что представленный налогоплательщиком исправленный экземпляр счета-фактуры правомерно не принят судом в качестве доказательства незаконности оспариваемого решения, поскольку он не был предметом камеральной проверки и, соответственно, не влияет на его законность и обоснованность.

При этом общество не подтвердило факт представления надлежащим образом исправленного счета-фактуры в налоговую инспекцию до вынесения оспариваемого им решения, а в компетенцию арбитражного суда не входит проведение камеральных налоговых проверок, в том числе на предмет обоснованности применения налогоплательщиками налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Вместе с тем, имеется практика, когда арбитражные суды признают решение налогового органа недействительным, а налоговый вычет правомерным, если налогоплательщик представляет в судебное заседание исправленные счета-фактуры, несмотря на то, что на момент проведения налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения надлежащим образом оформленные счета-фактуры не были представлены налоговому органу (Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 22.06.2006 г. № А66-5847/2005 по делу № А66При этом суды исходят из того, что законодательство о налогах и сборах не исключает право налогоплательщика и его поставщика на внесение исправлений в счета-фактуры, составленные с нарушением установленного порядка, а недостатки в оформлении счета-фактуры не лишают права налогоплательщика на предъявление налога к вычету, поскольку являются устранимыми.

Факт представления налогоплательщиком документов, предусмотренных налоговым законодательством, не может служить основанием для возмещения налога на добавленную стоимость, если эти документы не отвечают предъявляемым требованиями и содержат недостоверную информацию.

1) Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 18.10.2006 г. № Ф03-А73/06-2/3498 по делу № А73-1230/2005-16.

Унитарное предприятие обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением к налоговому органу о признании недействительным его решения, которым заявителю доначислен налог на добавленную стоимость. В решении содержится вывод налогового органа о завышении предприятием налоговых вычетов на сумму 692 211 руб., уплаченную по счетам-фактурам, выставленным ООО за выполненные строительные работы, на сумму 4 537 826 руб., поскольку данный поставщик по месту регистрации не находится, фактическое местонахождение неизвестно, отчетность представляется по почте.

Решением суда от 03.07.2006 г. в удовлетворении заявленных требований предприятию отказано. Арбитражный суд признал отказ налогового органа в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость обоснованным и правомерным вывод налогового органа о несоответствии предъявленных в подтверждение применения налогового вычета на сумму 692 211 руб. счетов-фактур требованиям, установленным пунктом 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ. Кроме того, не подтверждается материалами дела реальность сделок между предприятием и обществами с ограниченной ответственностью, по которым производятся взаимозачеты.

В апелляционной инстанции законность и обоснованность решения суда не проверялись.

Не согласившись с решением суда, предприятие обратилось с кассационной жалобой, в которой просит обжалуемый судебный акт отменить. По мнению заявителя жалобы, выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Отказывая в удовлетворении кассационной жалобы, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа исходил из следующего.

Порядок применения налоговых вычетов установлен статьей 172 Налогового кодекса РФ, согласно которой вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога поставщику. Такие документы должны содержать достоверную информацию.

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, сам факт представления налогоплательщиком документов, предусмотренных налоговым законодательством, не может служить основанием для возмещения налога на добавленную стоимость, если эти документы не отвечают предъявляемым требованиями и содержат недостоверную информацию.

Поскольку судом первой инстанции установлено несоответствие счетов-фактур требованиям пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ, отсутствие доказательств, подтверждающих существование фактических взаимоотношений с поставщиком товара, вывод арбитражного суда об обоснованном отказе в возмещении спорной суммы кассационной инстанцией признан правомерен.

2) Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 29.12.2004 г. № Ф03-А37/04-2/3603 по делу № А37-1626/04-2.

Индивидуальный предприниматель обратился в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением о признании недействительным пункта 2 решения инспекции по налогам и сборам, в соответствии с которым сумма НДС, принимаемая предпринимателем к налоговому вычету при налогообложении по налоговой ставке «0»

процентов, уменьшена на 595 465,51 рубля.

Решением от 23.07.2004 требования заявителя удовлетворены в части. Пункт 2 оспариваемого решения признан недействительным в части уменьшения суммы налога на добавленную стоимость, принимаемой к вычету за март 2002 года в сумме 429 001,25 рубля. При этом суд исходил из того, что право на налоговые вычеты на указанную выше сумму подтверждено вступившим в законную силу решением арбитражного суда по другому делу, в связи с чем, отсутствуют правовые основания для повторного доказывания установленных ранее обстоятельств.

В остальной части заявленных требований отказано по мотиву недостоверности сведений, содержащихся в счетах-фактурах, представленных предпринимателем в обоснование права на применение налоговых вычетов.

В апелляционной инстанции законность и обоснованность решения не проверялись.

На вступивший в законную силу судебный акт предпринимателем подана кассационная жалоба, в которой заявитель просит решение суда в части признания правомерным отказа в возмещении 166 464,26 рубля отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении требований в данной части. По существу доводы заявителя жалобы сводятся к тому, что суд необоснованно признал предпринимателя недобросовестным налогоплательщиком. По мнению заявителя, действующим законодательством на налогоплательщиков не возложена обязанность по проверке информации о контрагентах, в связи с чем, предприниматель не может отвечать за действия третьих лиц, недобросовестно искажающих в счетах-фактурах сведения о себе.

Отказывая в удовлетворении кассационной жалобы, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа исходил из следующего.

В части уменьшения налоговым органом суммы НДС, принимаемой к вычету за август 2002 года, в сумме 166464,26 рубля, суд правомерно указал на то, что налогоплательщиком не подтверждено в надлежащем порядке право на применение налоговых вычетов в соответствии с нормами Налогового кодекса РФ.

Предпринимателем представлены в налоговую инспекцию декларации по НДС по налоговой ставке «0» процентов. По результатам проверки налоговым органом установлено необоснованное завышение налогоплательщиком суммы налоговых вычетов за август 2002 года на 166464,26 рубля.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке «0» процентов при реализации товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории РФ и представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные налоговые вычеты. А именно: вычету подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров.

Счет-фактура является доказательством налогоплательщика на налоговые вычеты и должна достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодатель связывает налоговые последствия. Право на налоговые вычеты возникает у налогоплательщика, если достоверность сведений, указанных в пунктах 5, 6 статьи 169 НК РФ и отраженных в счетах-фактурах, не вызывает сомнений.

Вместе с тем, как установлено судом из представленных налоговым органом доказательств, указанные в отдельных счетах-фактурах в качестве продавцов металла юридические лица фактически не существуют, на налоговом учете не состоят, имеют другие юридические адреса и ИНН относительно указанных в документах, иные юридические лица вообще не значатся зарегистрированными в установленном порядке.

Факт оплаты поставщикам металлолома предприниматель подтверждал только квитанциями к приходно-кассовым ордерам, которые не могли быть приняты при проверке в качестве доказательств оплаты, поскольку проверить и подтвердить налоговому органу указанные в них обстоятельства (поставку товаров) не представлялось возможным из-за фактического отсутствия обозначенных продавцов.

Таким образом, кассационная инстанция пришла к выводу, что суд первой инстанции правомерно признал действия предпринимателя в части применения налоговых вычетов по статье 171 НК РФ при налогообложении по налоговой ставке «0»

процентов в сумме НДС - 166464,26 рубля незаконными и оставил оспариваемое решение налогового органа в данной части в силе.

Вместе с тем, по изложенному вопросу в арбитражной практике округов также не сложилось единого подхода по вопросу о правомерности применения вычета по НДС.

В частности, в Постановлении от 19.04.2004 г. № Ф04/2043-302/А70-2004 Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа пришел к выводу, что у налогового органа отсутствовали основания для доначисления налогоплательщику НДС и налога на прибыль, поскольку законодательством о налогах и сборах не предусмотрена обязанность налогоплательщика проверять достоверность сведений о государственной регистрации и постановке на налоговый учет контрагента налогоплательщика.

В Постановлении от 13.03.2006 г. № Ф08-713/2006-329А Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа также указал на то, что налоговое законодательство не возлагает на покупателя-налогоплательщика обязанность при приобретении товаров (работ, услуг) проверять факт государственной регистрации и постановки на налоговый учет поставщиков (продавцов) и не увязывает отсутствие в государственном реестре юридических лиц - продавцов товара с невозможностью бухгалтерского учета произведенных расходов.

Однако, в большинстве случаев, постановления арбитражных судов округов содержат вывод о том, что, заключая договоры с поставщиками, не проверив их правоспособность и приняв от них документы, содержащие недостоверную информацию, налогоплательщик лишается права на применение налоговых вычетов по НДС.

Отсутствие в Едином государственном реестре юридических лиц либо индивидуальных предпринимателей данных о поставщиках, по мнению арбитражных судов, является достаточным основанием для отказа налогоплательщику, осуществляющему хозяйственные взаимоотношения с такими лицами, в применении заявленных налоговых вычетов и получении возмещения такой суммы налога из бюджета.

При этом суды ссылаются на то, что налоговым законодательством предполагается возможность вычета и возмещения НДС из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 г. № 93-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «ТайгаЭкс» на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 2 статьи 169, абзаца второго пункта 1 и пункта 6 статьи 172 и абзаца третьего пункта 4 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации», название статьи 172 НК РФ – «Порядок применения налоговых вычетов», так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяет сделать однозначный вывод: обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Представление полного пакета документов не влечет автоматического применения налоговой ставки 0 процентов и возмещения НДС. Это является лишь условием, подтверждающим факт реального экспорта и уплату НДС, в связи с чем, при решении вопроса о возмещении налога необходимо также учитывать результаты встречных налоговых проверок поставщиков с целью установления факта выполнения безусловной обязанности поставщиков уплатить НДС в бюджет в денежной форме. Если же налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции поставщиками продукции не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались; в систему поставок и взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам или несуществующим адресам; либо схема взаимодействия производителя, поставщика продукции и экспортера указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком-экспортером документов требованиям НК РФ.

Организации, запись о которых не внесена в ЕГРЮЛ, не являются юридическими лицами в гражданско-правовом смысле. В силу статей 48, 49, 51 ГК РФ такие организации не приобретают правоспособность юридического лица, их действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками в соответствии со статьей 153 ГК РФ.

Согласно статьям 182, 420 ГК РФ несуществующее юридическое лицо не может быть участником договора.

Выступавшие при совершении сделок с заявителем от имени несуществующих юридических лиц физические лица плательщиками налога на добавленную стоимость не являются, поэтому и налог на добавленную стоимость ими в бюджет не уплачивается. Уплата предпринимателем сумм налога на добавленную стоимость своим поставщикам - физическим лицам не дает ему права на вычет уплаченного физическим лицам налога на добавленную стоимость.

Счета-фактуры, выставленные несуществующими организациями, по мнению арбитражных судов, не удовлетворяют требованиям, предъявляемым к ним статьей 169 НК РФ, и не могут служить обоснованием применения налоговых вычетов в порядке, предусмотренном статьями 171, 172 НК РФ. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Кроме того, основанием для отказа в вычете НДС может стать недобросовестность налогоплательщика. Налогоплательщик, по мнению судов, не может считаться добросовестным, если, вступая в договорные отношения, не проявил необходимой осмотрительности при выборе контрагентов.

Вместе с тем, имеющаяся судебно-арбитражная практика по вопросу определения лица, в чьи обязанности входит доказывание добросовестности контрагента по заключенным сторонами сделкам, неоднозначна.

Однако, Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Согласно пункту 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу.

Вместе с тем, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 06.07.2004 № 1200/04 содержится вывод о том, что при рассмотрении заявлений о признании решения налоговой инспекции недействительным оценка законности этого решения должна осуществляться судом исходя из тех обязательных к представлению в силу закона документов, которые на момент его вынесения были представлены в налоговую инспекцию налогоплательщиком в целях подтверждения права на налоговые вычеты.

До настоящего времени в арбитражной практике федеральных окружных судов отсутствует единый подход по вопросу о том, влечет ли недействительность решения налогового органа представление налогоплательщиком исправленных счетов-фактур в судебное заседание, если на момент проведения налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения надлежащим образом оформленные счета-фактуры не были представлены налоговому органу.

Ряд арбитражных судов округов считает, что предоставление налогоплательщиком суду исправленного счета-фактуры не может повлиять на действительность решения налогового органа, которым налогоплательщику отказано в применении налоговых вычетов.

В обоснование своей позиции судьи ссылаются на то, что при рассмотрении требования о признании недействительным ненормативного акта налогового органа суд должен проверять обоснованность этого решения на момент его принятия. Поскольку у налогового органа отсутствовали оформленные надлежащим образом документы, подтверждающие правомерность вычетов по НДС, то оспариваемое решение налогового органа на момент его принятия, по мнению суда, являлось правомерным.

Другие арбитражные суды признают решение налогового органа недействительным, а налоговый вычет правомерным, если налогоплательщик представляет в судебное заседание исправленные счета-фактуры, несмотря на то, что на момент проведения налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения надлежащим образом оформленные счета-фактуры не были представлены налоговому органу.

При этом суды исходят из того, что законодательство о налогах и сборах не исключает право налогоплательщика и его поставщика на внесение исправлений в счета-фактуры, составленные с нарушением установленного порядка, а недостатки в оформлении счета-фактуры не лишают права налогоплательщика на предъявление налога к вычету, поскольку являются устранимыми.

Вместе с тем следует отметить, что налогоплательщик, в случае внесение исправлений в счета-фактуры, не лишен права вновь обратиться в налоговый орган для подтверждения обоснованности налоговых вычетов.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 г. № 267-О судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении налоговых вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа документов, подтверждающих правильность их применения. Налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были эти документы истребованы и исследованы налоговым органом.

Конституционный Суд Российской Федерации также отметил, что налоговый орган, проводящий камеральную налоговую проверку, обязан требовать от налогоплательщика представления объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, и уведомлять его о дате и месте рассмотрения материалов проверки руководителем налогового органа.

Вместе с тем, представляется неоднозначным решение вопроса о возможности производства проверки судом в процессе судебного разбирательства в большинстве своем значительного объема документов, представляемых налогоплательщиками в арбитражный суд, которые не были представлены ими в налоговый орган до принятия последним решений по результатам выездных либо камеральных проверок. К тому же нередко представление приведенных документов влечет за собой необходимость производства встречных проверок контрагентов.

Вывод:

Таким образом, из анализа практики рассмотрения арбитражными судами налоговых споров, связанных с применением норм главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, следует, что чаще всего по спорам указанной категории в арбитражные суды обращаются заявители с целью получения налоговых вычетов, реализации права на получение возмещения по налогу на добавленную стоимость. В большинстве случаев налогоплательщики не имеют предусмотренных законом оснований для предоставления им из бюджета налогового вычета или права на получение возмещения по НДС, в то время как, налоговым кодексом предусмотрены однозначные основания для их получения.

Так, право на применение налоговых вычетов возникает у налогоплательщиков при выполнении следующих условий: 1) принятия на учет приобретенных товаров, 2) наличия счетов-фактур поставщика, оформленных в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ, 3) наличия документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость (в редакции НК РФ, действовавшей до 01.01.2006 г.

После указанного периода действует следующая редакция «документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации»), то есть в случае реально понесенных затрат по уплате налога.

Указанные обстоятельства должны быть подтверждены документально. При этом документы, в том числе и счета-фактуры, предоставляемые налогоплательщиком, должны содержать только достоверную информацию.

Арбитражным судам при рассмотрении налоговых споров, связанных с применением положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, следует руководствоваться как предписаниями Налогового кодекса РФ, так и выработанной арбитражными судами субъектов, арбитражными судами округов и, прежде всего, Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации, судебной практикой для правильного разрешения конкретного налогового спора.

Приведенное обобщение составлено для использования в работе судьями, помощниками судей, секретарями административной коллегии.

Предлагаем направить данное обобщение в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации и Федеральный Арбитражный суд Дальневосточного округа с целью информирования вышестоящих инстанций о возникших вопросах при рассмотрении налоговых споров с применением главы 21 Налогового кодекса РФ.

Похожие работы:

«7 встреча Комитета по таможенному состудничеству ЦАРЭС Иссыкул, 8-9 сентября 2008 г. “Единое окно” и гармонизация торговых данных в соответствии с международными стандартами Марио АПОСТОЛОВ, Региональ...»

«Гл а в а 3 СТРУКТУРА ПОЗНАВАТЕЛЬНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ, ЕЕ ОСОБЕННОСТИ В НАУЧНОМ ПОЗНАНИИ § 1. Репрезентация как способ представления объекта в обыденном и научном знании Отражение, зеркальная метафора, репрезентация Известно, что реальность можно рассматривать...»

«Библиотека журнала "Чернозёмочка" Коллектив авторов Картофель. Рекомендации и советы "Социум" Коллектив авторов Картофель. Рекомендации и советы / Коллектив авторов — "Социум", 2012 — (Библиотека журнала "Чернозёмочка") ISBN 978-5-457-70863-1 В этой небольшой брошюре присутствуют все необходимые сведения о выращивании картофеля на приусадеб...»

«441 P E R S O N A L I A Элеонора Шафранская Ташкент Мелетинского.Я был полон страстных, несбыточных мечтаний устроиться в Ташкенте. Е.М. Мелетинский Ташкент в пространстве России/СССР за время с конца XIX в. по финал XX в. существовал не только как географическая "точка", но и как топос с устойчивым мифологическим "шлейфом": тепло...»

«Мария Мур Свои, чужие, ничьи Свои, чужие, ничьи: АСТ, Астрель, Хранитель, Харвест; Москва; 2008 ISBN 978-5-17-050773-3, 978-5-271-19802-1, 978-5-9762-6414-4, 978-985-16-5071-8 Аннотация Книга "Свои, чужие, ничьи" – о человеческой любви...»

«СПЕЦПЕРЕСЕЛЕНЦЫ — в ПОМПОЛИТ ПЕРФИЛЬЕВ Ф. А. — ПЕШКОВОЙ Е. П. ПОМПОЛИТ — в УПРАВЛЕНИЕ ЛАГЕРЕЙ В январе 1932 — группа спецпереселенцев, стариков и детей, находящихся в Вельской Ветке, обратились в Помполит за помощью. 10 января 1932 "В Центральный Политбюро Красного Креста. от лиц — переселенцев Вельской Ветки 9 км, от старик...»

«Вестник СПбГУ. Сер. 5. 2005. Вып. 1 А.В. Киселева НЕТРАДИЦИОННЫЕ ПОДХОДЫ К ОЦЕНКЕ ЭФФЕКТИВНОСТИ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ На сегодняшний день концепции, развивающиеся в рамках определения эффективного собственника, а также эффективности деятельности предприятия в результате трансформации отношений собственност...»

«Фармацевтический рынок РОССИИ Выпуск: апрель 2012 розничный аудит фармацевтического рынка РФ – апрель 2012 события фармацевтического рынка – май 2012 Информация основана на данных розничного аудита фармацевтического рынка РФ DSM Group, с...»

«Горелик В.С., Вощинский Е.А.КОНВЕРСИЯ ОПТИЧЕСКОГО ИЗЛУЧЕНИЯ В ГЛОБУЛЯРНЫХ ФОТОННЫХ КРИСТАЛЛАХ. Москва, 2011 г. Аннотация. В работе сообщается об эффекте конверсии электромагнитного излучения в исходных искусственных опалах и образцах зап...»

«Юлия Юрьевна Дрибноход Большая энциклопедия косметики и косметологии Издательский текст http://www.litres.ru/pages/biblio_book/?art=173297 Большая энциклопедия косметики и косметологии: "ОЛМА Медиа Групп"; Москва; 2008 ISBN 978-5-373-02233-0 Аннотация Перед вами новейшее издание по современной косметике и косметологии, написанное опытны...»

«№1 31 января 2007 Шашечный Израиль № 1, 2007 СОДЕРЖАНИЕ 1. Календарь соревнований на 2007 г. 2. Рейтинги на 1.01.2007. 3. Ф.Вассерман.И вновь Алекс Шварцман. 4. Я.Шаус.Новые книги. 5. Э.Померанец.Новое в Обратной игре Бодянского. 6. М.Цветов.Композиция. 7. Шашечный словарик. 8. Ю.Резник. Бразильские шашки....»

«ВСЕРОССИЙСКАЯ ОЛИМПИАДА ШКОЛЬНИКОВ 2015/16 гг. МУНИЦИПАЛЬНЫЙ ЭТАП ЛИТЕРАТУРА 10 КЛАСС Инструкция по выполнению задания Уважаемый школьник! Выполняя задания, внимательно читай вопросы. Пиши ответы аккуратным, разборчивым почерком. Задания можно выполнять в любой последовательности, но не забывай указывать номер...»

«КОНКУРЕНТОСПОСОБНОСТЬ ПРЕДПРИЯТИЯ ОБЩЕСТВЕННОГО ПИТАНИЯ (НА ПРИМЕРЕ РЕСТОРАНА "NICO PIZZA") Бахарева К.С., ФГАОУ ВПО "УрФУ имени первого Президента России Б.Н.Ельцина", Екатеринбург, Россия Bachareva K.S., FGAOU ВПО "UrFU of a name of the first President o...»

«№5 31 мая 2007 Шашечный Израиль № 5, 2007 СОДЕРЖАНИЕ 1. Н.Навасардян. Чемпионата Израиля 100. 2. Я.Шаус. Интервью с З. Голубевой. 3. Ф.Вассерман. Чемпионат Израиля среди ветеранов. 4. Чемпионат Израиля среди жен...»

«В.В.ИЛЬИН ТЕОРЕТИЧЕСКОЕ И ЭМПИРИЧЕСКОЕ В СОЦИОЛОГИИ: СМЕНА ПАРАДИГМЫ? ИЛЬИН Виктор Васильевич — доктор философских наук, профессор философского факультета Московского государственного университета им...»

«ДАЦКО Г. И. — ПЕШКОВОЙ Е. П. ПОМПОЛИТ — ДАЦКО Г. И. ДАЦКО Г. И. — в ОГПУ, ДАЦКО А. М. — в ОГПУ КОВТУН И. П. — ПЕШКОВОЙ Е. П. ПОМПОЛИТ — КОВТУНУ И. П. ДАЦКО Марк Евменьевич. Получил начальное образование. Проживал в станице Полтавской Славянского района, занимался сельским хозяйством, в 1920-х — крестьянин-единоличник. Женат на Гликерии Ил...»

«Сообщение "О принятии решения о размещении ценных бумаг"1. Общие сведения 1.1. Полное фирменное наименование эмитента Коммерческий Банк "НЕФТЯНОЙ АЛЬЯНС" (публичное акционерное общество) 1.2. Сокращенное фирменное наименование КБ "НЕФТЯНОЙ АЛЬЯНС" (ПАО) эмитента 1.3. Место нахожд...»

«Пояснительная записка. Рабочая программа по английскому языку составлена на основе федерального компонента государственного стандарта основного общего образования. Данная рабочая программа ориентирована на учащихся 11 классов и реализуется на основе следующих докум...»

«Линиза Жувановна Жалпанова Соблазнительные коктейли на любой вкус Серия "Вкусно и просто" Текст предоставлен издательством http://www.litres.ru/pages/biblio_book/?art=323622 Соблазнительные коктейли на любой вкус: РИПОЛ кл...»

«Социология массовых коммуникаций © 2000 г. О.Ф. ПИРОНКОВА ЖИВЫЕ НОВОСТИ, ИЛИ О ВРЕМЕНИ И ПРОСТРАНСТВЕ В ТЕЛЕВИЗИОННОМ ЭФИРЕ ПИРОНКОВА Оксана Феликсовна аспирантка Института социологии НАН Украины. Ни газеты, ни радио не смогли взять человечество в плен информации так крепко, как телевидение домашний источник связи с миром. Его назначение оказыва...»








 
2017 www.doc.knigi-x.ru - «Бесплатная электронная библиотека - различные документы»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.